Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки (приложение 2 к листу 02)

В этом приложении укажите сведения о расходах, уменьшающих облагаемую прибыль фирмы.

В какой момент отразить расходы

В какой момент нужно отразить расходы в налоговом учете? Это зависит от метода признания доходов для целей налогообложения прибыли. Таких методов два:

1) кассовый метод – доходы отражают после поступления от оплаты покупателем (заказчиком) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг);

2) метод начисления – доходы отражают после перехода права собственности на товары

(результаты работ или услуг) от продавца к покупателю (заказчику).

Применять кассовый метод вправе только те фирмы, у которых сумма выручки от реализации продукции, товаров, работ или услуг (без НДС) за четыре следующих подряд квартала не превысила в среднем 1 000 000 рублей за каждый квартал (обратите внимание: именно за каждые четыре квартала подряд, а не за календарный год; как только выручка превысит этот предел, фирме придется перейти на метод начисления). Кроме того, кассовый метод не могут применять операторы новых морских месторождений и владельцы соответствующих лицензий. Это ограничение касается и кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций (п. 1 ст. 273 НК РФ).

Пример. Как определить выручку при кассовом методе

ООО «Вилена» определяет выручку по кассовому методу. В 2020 году фирма приобрела для производства готовой продукции материалы стоимостью 320 700 руб. (без НДС). За материалы поставщикам перечислили только 140 000 руб.

Все материалы были отпущены в производство. Готовая продукция, для производства которой при­обретены материалы, была реализована покупателям.

Налогооблагаемую прибыль «Вилена» уменьшает только на стоимость оплаченных материалов (140 000 руб.). Стоимость материалов, деньги за которые не были перечислены поставщикам (180 700 руб.), учитывают при налогообложении прибыли только после их оплаты.

Если фирма рассчитывает доходы по методу начисления, то все расходы отражают в налоговом учете в том периоде, когда они возникли. Оплачены расходы или нет – значения не имеет. Исключение из этого порядка предусмотрено только для некоторых видов прочих и внереа­лизационных расходов (например, затраты по страхованию сотрудников, расходы на выплату компенсаций за использование личного транспорта в служебных целях). Такие расходы учитывают при налогообложении только после их оплаты.

Пример. Как учесть расходы по методу начисления

Возьмем условия предыдущего примера.

Предположим, что ООО «Вилена» учитывает доходы по методу начисления.

В этой ситуации стоимость всех материалов, израсходованных на производство готовой продукции (320 700 руб.), уменьшает налогооблагаемую прибыль «Вилены» за год.

Оплачены материалы или нет – неважно.

В Налоговом кодексе говорится, что если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (п. 1 ст. 272 НК РФ).

К расходам, признавать которые следует путем распределения, чаще всего относят:

  • плату за предоставление банковской гарантии;
  • расходы лизингополучателя на доведение предмета лизинга до состояния, пригодного для эксплуатации;
  • расходы на приобретение неисключительных прав на программы для ЭВМ по лицензионным договорам.

Любые расходы фирмы можно отразить в налоговом учете, если одновременно выполнены два условия:

  • затраты фирмы экономически обоснованы;
  • затраты фирмы подтверждены первичными документами.
Внимание

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (ст. 252 НК РФ).

Обоснованность расходов

В состав расходов включают только те затраты, которые экономически оправданы для фирмы и документально подтверждены. Учитывая, что налоговое законодательство не дает точного определения экономической обоснованности расходов, налоговики могут посчитать экономически не оправданными любые расходы по тем или иным причинам.

Однако фирмы могут использовать положения НК РФ и ГК РФ в своих интересах, чтобы учесть при налогообложении те расходы, которые налоговым инспекторам кажутся экономически не оправданными. Стоит обратить внимание на условия заключаемых граж­данско-правовых договоров.

Экономически оправданными затратами являются прежде всего те, без которых невозможно выполнение того или иного договора, направленного на извлечение выгоды для компании.

По гражданскому законодательству при заключении договора стороны должны определить его существенные условия. Если договор не содержит существенных условий, то он считается незаключенным.

Как сказано в статье 432 ГК РФ, существенными являются следующие условия:

  • касающиеся предмета договора (например, выполнение какой-либо работы, купля-продажа имущества или сдача его в аренду и т. д.);
  • поименованные в законе как необходимые для договора того или иного вида (например, перечень существенных условий договора страхования приведен в статье 942 ГК РФ, доверительного управления имуществом – в статье 1016 ГК РФ и т. д.);
  • условия, по которым по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение (то есть условие, без включения которого в договор он не был бы заключен).

Таким образом, если ваша фирма договорилась оплатить те или иные расходы и это условие включено в договор, то их считают экономически оправданными.

Пример. Существенные условия договора

ООО «Вектор» ремонтирует помещение офиса по договору со строительной фирмой ООО «Маяк». Существенным условием договора подряда на ремонт офиса является обеспечение «Вектором» строительных рабочих трехразовым питанием.

В этой ситуации «Вектор» может списать расходы на питание рабочих в уменьшение налогооблагаемой прибыли.

Документальное подтверждение

Налоговый кодекс перечни подтверждающих расходы документов не устанавливает, требуя, однако, чтобы расходы были обоснованы и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). И в Законе о бухучете сказано, что каждый факт хозяйственной жизни должен оформляться первичными учетными документами (ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

На тот или иной вид расходов фирмы должны быть документы, которые их подтверждают. Если в затраты включена стоимость материалов – это накладные на оприходование, договор купли-продажи (если он был заключен в письменной форме), счета-фактуры. Если в расходы включены те или иные услуги производственного характера – это договор и акт их сдачи-приемки. По командировочным расходам – проездные документы, приказ о направлении в командировку и т. д.

Не стоит искать перечни подтверждающих налоговые расходы документов в Налоговом кодексе. Их следует искать в нормативных актах, регулирующих договорную базу и специфику той или иной отрасли.

Прямые и материальные расходы

Расходы фирмы делят на прямые и косвенные. Прямые расходы уменьшают облагаемую прибыль не полностью. Их распределяют между проданной продукцией и «незавершенкой» в производстве или между проданными и непроданными товарами в торговле. Косвенные расходы полностью учитывают в отчетном периоде.

Новое в отчете 2020

Если из-за коронавируса вам было работать запрещено из-за нерабочих дней по указу Президента или из-за сохранения режима самоизоляции в регионе, прямые расходы за нерабочий период в целях налога на прибыль нужно признать внереализационными. Основание - подпункт 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Внимание

Фирмы, которые оказывают услуги, могут уменьшать налогооблагаемую прибыль на всю сумму своих прямых расходов (п. 2 ст. 318 НК РФ).

К прямым расходам могут быть отнесены следующие виды расходов (п. 1 ст. 318 НК РФ):

  • на приобретение сырья и материалов, которые используют в процессе производ­ства продукции (выполнения работ, оказания услуг);
  • на приобретение комплектующих изделий и полуфабрикатов, необходимых для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг);
  • на оплату труда основного производ­ственного персонала, страховые взносы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование, начисленные с заработной платы;
  • связанные с начислением амортизации по основным средствам производственного назначения.
Внимание

Закрепляя в учетной политике состав прямых расходов, важно помнить, что налоговый учет должен быть достоверным (ст. 313 НК РФ). Поэтому необоснованно менять перечень прямых расходов нельзя. При принятии решения нужно оценить, насколько эти расходы влияют на производство, и в первую очередь опираться на отраслевую принадлежность вашей организации.

Торговые организации в состав прямых расходов обязаны включить:

  • стоимость товаров, реализованных в отчетном (налоговом) периоде;
  • транспортные расходы по доставке товаров до склада вашей организации (если такие расходы не включены в цену товаров).

Теперь о материальных расходах. Их исчерпывающий перечень дан в статье 254 НК РФ. В частности, к таким расходам относят стоимость:

  • материалов и сырья, используемых в производстве товаров (работ, услуг) и на другие производственные нужды;
  • комплектующих и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем обработке;
  • материалов для упаковки реализуемых товаров (тары);
  • топлива, воды и энергии всех видов, отопления зданий для производственных нужд;
  • работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или структурными подразделениями фирмы (например, транспортные расходы);
  • имущества, не являющегося амортизируемым, то есть стоимость которого меньше 100 000 рублей или срок полезного использования которого менее одного года (п. 1 ст. 257 НК РФ);
  • инструментов, производственного инвентаря, лабораторного оборудования, спецодежды, спецобуви и т. п.

К материальным расходам приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли и технологические потери при производстве и (или) транспортировке.

При методе начисления датой осуществления материальных расходов признают:

  • дату передачи в производство сырья и материалов. При этом затраты учитывают в части, приходящейся на произведенные товары (работы, услуги);
  • дату подписания фирмой акта приемки-передачи услуг (работ) – для услуг (работ) производственного характера.

Приобретение материалов

Материалы могут быть:

  • куплены у поставщиков;
  • получены в качестве вклада в уставный капитал;
  • получены безвозмездно;
  • получены при ликвидации, демонтаже, разборке, ремонте основных средств;
  • получены другими способами.
Покупка

При покупке материалов их отражают в бухгалтерском и налоговом учете по фактической себестоимости. Это правило также распространяется на сырье, комплектующие и полуфабрикаты.

Фактическая себестоимость материалов – это сумма всех расходов, связанных с их приобретением.

Если те или иные расходы (например, транспортные) связаны с приобретением нескольких видов материалов, то их включают в фактическую себестоимость ценностей пропорционально их покупной цене.

Пример. Как включить в себестоимость транспортные расходы

В 2020 году ООО «Маяк» приобрело две партии материалов для производства готовой продукции. Покупная стоимость материалов составила 750 000 руб. (без НДС), в том числе:

  • стоимость партии – 400 000 руб.;
  • стоимость второй партии – 350 000 руб.

Транспортные расходы, связанные с доставкой материалов до склада «Маяка», составили 30 000 руб. (без НДС).

Сумма транспортных расходов, которая относится к первой партии материалов, составит

400 000 руб. : 750 ООО руб. х 30 000 руб. = 16 000 руб.

Сумма транспортных расходов, которая относится ко второй партии материалов, составит

350 000 руб. : 750 000 руб. х 30 000 руб. = 14 000 руб.

Себестоимость первой партии составит

400 000 руб. + 16 000 руб. = 416 000 руб.

Себестоимость второй партии составит

350 000 руб. + 14 000 руб. = 364 000 руб.

Суммы, уплаченные за информационные и консультационные услуги, связанные с покупкой материалов, также нужно включить в стоимость материалов. Дело в том, что перечень затрат, учитываемых в их стоимости, открыт. Главный критерий – связь с приобретением (п. 2 ст. 254 НК РФ).

По правилам налогового учета в фактическую себестоимость материалов не включают, а учитывают в составе внереализационных расходов:

  • проценты по кредитам, полученным для покупки материалов;
  • отрицательные курсовые разницы, связанные с покупкой материалов.
Вклад в уставный капитал

Материалы, полученные в качестве вклада в уставный капитал, отражают в бухгалтерском и налоговом учете по-разному.

В бухучете их оприходуют по стоимости, согласованной между акционерами (участниками) фирмы (п. 8 ПБУ 5/01) с привлечением в необходимых случаях независимого оценщика.

Если ваша фирма – акционерное обще­ство, то цену материалов, которую устанавливают акционеры, должен подтвердить независимый оценщик. В обществе с ограниченной ответственностью независимый оценщик должен привлекаться для определения стоимости материалов, если размер вклада превышает 20 000 руб.

В налоговом учете такие материалы отражают исходя из их стоимости, определенной по данным передающей стороны. Стоимость определяют на дату перехода права собственности на это имущество (ст. 277 НК РФ).

Пример. Оценка вклада в уставный капитал

ООО «Мечта» передало ООО «Надежда» партию материалов в качестве вклада в уставный капитал. По договоренности сторон вклад оценен в 180 000 руб. По данным налогового учета ООО «Мечта», фактическая налоговая себестоимость материалов составляет 167 000 руб.

Стоимость материалов будет отражена «На­деждой»:

  • в бухгалтерском учете – в сумме 180 000 руб.;
  • в налоговом учете – в сумме 167 000 руб.
Внимание

Данные налогового учета передающей стороны фирма, получившая имущество, должна подтвердить документами. В противном случае стоимость материалов считают нулевой.

Поступление безвозмездно

Если ваша фирма получила материалы безвозмездно, определите их фактическую себестоимость исходя из рыночной цены на них. Это правило действует как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Однако в налоговом учете стоимость таких материалов не может быть меньше расходов на их производство или покупку, по данным передающей стороны (п. 8 ст. 250 НК РФ).

Если первоначальная стоимость материалов больше, чем их рыночная цена, то в налоговом учете они отражаются по первоначальной, а в бухгалтерском – по рыночной стоимости.

Пример. Оценка безвозмездных поступлений

ООО «Мечта» безвозмездно получило материалы от некоммерческой организации «Ветеран». Рыночная стоимость материалов – 384 000 руб. (в том числе НДС – 64 000 руб.). По данным налогового учета «Ветерана», фактическая себестоимость материалов – 420 000 руб.

Стоимость материалов отражается в бухгалтерском учете в сумме 384 000 руб., а в налоговом – в сумме 420 000 руб.

Внимание

Безвозмездная передача и получение имущества (сделки дарения) на сумму более 3000 рублей между коммер­ческими организациями запрещены (ст. 575 ГК РФ).

Получение материалов при разборке, демонтаже или ремонте основных средств

Полученные таким образом материалы можно в дальнейшем продать или использовать в производстве.

Их рыночную стоимость при оприходовании учитывают в составе внереализационных доходов организации, а при списании – в составе расходов.

Пример. Оценка материалов при демонтаже ОС

В марте ООО «Парус» демонтировало старое оборудование. Рыночная стоимость оставшихся запчастей составила 20 000 руб. В августе они были переданы в производство. В бухгалтерском учете эти операции отражены так.

В марте:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 91-1

- 20 000 руб. – оприходованы запчасти, оставшиеся после демонтажа;

В августе:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10

- 20 000 руб. – запчасти переданы в производство.

В налоговом учете «Паруса» на сумму 20 000 руб. в марте был признан доход, а в августе – расход.

Списание материалов или товаров

Материалы и товары могут быть списаны с баланса фирмы в результате:

  • передачи в производство;
  • использования для собственных нужд;
  • безвозмездной передачи;
  • передачи в качестве вклада в уставный капитал другой фирмы;
  • продажи;
  • недостачи.

Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете фактическую себестоимость материалов (товаров) списывают одним из трех методов:

  • по себестоимости каждой единицы;
  • по средней себестоимости;
  • по себестоимости первых по времени при­обретений (ФИФО).

Конкретный порядок списания закрепляют в бухгалтерской и налоговой учетной политике фирмы.

Рассмотрим методы списания материалов и товаров подробнее.

По себестоимости каждой единицы списывают материалы, которые учитывают в производственном процессе в особом порядке. К таким материалам относят, в частности, драгоценные камни, партии драгоценных металлов и партии радиоактивных материалов. Единица этих материалов, как правило, уникальна, то есть существует в единственном экземпляре, а главное – неделима. Например, целиком учитывают партии золотого лома, поступающие на аффинаж (в переплавку с очисткой). Такие объекты выбывают по одному, то есть в индивидуальном порядке.

При списании материалов и товаров по средней себестоимости нужно определить среднюю себестоимость единицы материалов. Ее определяют по каждому наименованию одинаковых материалов (например, кирпич, доска, цемент и т. д.).

Как правило, среднюю себестоимость списанных материалов рассчитывают по итогам месяца. Однако налоговые инспекторы рекомендуют ее определять после каждой операции, связанной с их списанием.

Среднюю себестоимость рассчитывают так:

Средняя себестоимость единицы материалов (товаров)=Стоимость остатка материалов на дату списания + стоимость поступивших материалов:Количество материалов на дату их списания + количество поступивших материалов

Общую себестоимость материалов, которая должна быть списана, определяют так:

Себестоимость материалов, подлежащая списанию=Средняя себестоимость единицы материаловxКоличество списанных материалов

Пример. Списание по средней себестоимости

По состоянию на 1 января 2020 года на складе торговой фирмы АО «Актив» числится 80 шкафов «Березка» общей стоимостью 240 000 руб. В январе АО «Актив» купило две партии шкафов «Березка». Первую партию (50 шт.) приобрели 12 января. Общая стоимость шкафов – 155 000 руб. (без НДС). Вторую (20 шт.) – 23 января. Общая стоимость шкафов – 64 000 руб. (без НДС). 28 января продали 130 шкафов.

Средняя себестоимость одного шкафа составит

(240 000 руб. + 155 000 руб. + 64 000 руб.) : (80 шт. + 50 шт. + 20 шт.) = 3060 руб./шт.

Себестоимость проданных шкафов будет равна

3060 руб./шт. х 130 шт. = 397 800 руб.

Эту сумму включают в состав прямых расходов.

По методу ФИФО материалы, поступившие ранее других, списываются первыми. Например, если материалы были куплены партиями, то сначала передается в производство первая партия, затем вторая и так далее. Если материалов в первой партии недостаточно, то списывают часть материалов из второй.

Пример. Списание по методу ФИФО

Ремонтная фирма АО «Актив» купила кирпич для выполнения ремонтных работ. Кирпич покупался тремя партиями по 10 000 штук в каждой.

Первая партия приобретена 1 июля по цене 35 000 руб. (без НДС).

Вторая партия – 8 июля по цене 36 667 руб. (без НДС).

Третья партия – 19 июля по цене 39 167 руб. (без НДС).

На выполнение ремонтных работ 25 июля было списано 25 000 штук кирпичей.

При списании материалов «Актив» использует метод ФИФО.

В этой ситуации бухгалтер «Актива» спишет:

  • 10 000 штук кирпичей из первой партии стоимостью 35 000 руб.;
  • 10 000 штук кирпичей из второй партии стоимостью 36 667 руб.;
  • 5000 штук кирпичей из третьей партии стоимостью 19 584 руб. (39 167 руб. х 5000 шт. : 10 000 шт.).

Общая стоимость кирпича, подлежащая списанию, составит

35 000 руб. + 36 667 руб. + 19 584 руб. = 91 251 руб.

Эту сумму «Актив» включит в налоговые расходы в июле.

Что приравнивается к материальным расходам

К материальным расходам приравниваются (п. 7 ст. 254 НК РФ):

  • расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия;
  • потери от недостачи (порчи) при хранении и транспортировке материально-производственных запасов, возникшие в связи с уменьшением массы (количества) товара, в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ;
  • технологические потери при производстве и (или) транспортировке, то есть обусловленные технологическими особенностями производственного цикла или процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья. Нормативы образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материаловможно разрабатывать самостоятельно и устанавливать, в частности:
  • технологическими картами;
  • сметами технологического процесса;
  • иными аналогичными внутренними документами, которые разрабатывают специа­листы, контролирующие технологический процесс, и утверждают уполномоченные лица организации (письмо Минфина России от 7 сентября 2016 г. № 03-03-05/52297).

Естественная убыль товарно-материальных ценностей – это уменьшение массы или количества товара при сохранении его качества в пределах установленных норм, произошедшее в результате естественного изменения его биологических или физико-химических свойств.

К естественной убыли не относятся:

  • технологические потери;
  • потери от брака;
  • потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, связанные с нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием технологического оборудования;
  • потери товарно-материальных ценностей при ремонте или профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях;
  • аварийные потери.

Норма естественной убыли – это допустимая величина безвозвратных потерь (естественной убыли).

При транспортировке норма естественной убыли определяется путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.

При хранении норма естественной убыли рассчитывается путем сопоставления массы товара по окончании хранения с массой товара, фактически принятой на хранение.

Норма естественной убыли при хранении может зависеть:

  • от срока хранения;
  • периода года (осенне-зимний, весенне-летний);
  • типа и вместимости оборудования для хранения (резервуар, цистерна, бункер, емкость, бочка);
  • способа хранения (на открытой площадке, на закрытом складе);
  • климатической зоны (по климатическим зонам территория распределяется непосред­ственно в документе, которым утверждены нормы естественной убыли).

Пример. Как применять нормы естественной убыли

Нормы естественной убыли продовольственных товаров в сфере торговли и общественного питания утверждены приказом Минпромторга России от 1 марта 2013 года № 252.

Норма естественной убыли колбасы салями при хранении за 30 суток составляет 0,19%. Норма естественной убыли за 45 суток – 0,25%.

Товар хранился 35 суток.

Средняя норма убыли за последующие пять суток составит

(0,25 – 0,19) x 5 дн. : 15 дн. = 0,02.

Всего за 35 суток норма естественной убыли составит

0,19 + 0,02 = 0,21.

Внимание

Если по каким-либо товарным группам нормы естественной убыли не утверждены, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль потери от недостачи или порчи при хранении и транспортировке данных товарно-материальных ценностей к материальным расходам отнести нельзя (письмо Минфина РФ от 23 мая 2014 г. № 03-03-РЗ/24762).

Расходы на форменную одежду

Практически все организации в сфере услуг используют униформу для сотрудников. В их числе те, кто занимается перевозкой пассажиров (авиакомпании, железнодорожные перевозчики, метрополитен), охранные предприятия и предприятия торговли, гостиницы и др. Для некоторых это является обязанностью, закрепленной в отраслевых нормах, но многие самостоятельно решают, закупать униформу для персонала или нет.

Не путайте два понятия – форменная одежда и специальная одежда. Специальная одежда предназначена для того, чтобы уменьшить воздействие на работника вредных и опасных производственных факторов. А форменная одежда в первую очередь предназначена для того, чтобы обозначить принадлежность сотрудника к своей фирме. Она является своего рода рекламой, повышает узнаваемость компании.

Для этого на форме должны быть логотипы компании или другие знаки, которые позволяют определить, что человек в этой форме работает именно в данной фирме. То есть униформа должна быть брендирована.

Сформулируем главное требование к форменной одежде. Она должна содержать наглядную информацию о принадлежности работника к конкретной организации. А для этого должно быть, чтобы:

  • форма выполнена в единой цветовой гамме;
  • товарный знак, логотип фирмы или иная ее символика нанесены непосредственно на одежду, а не содержатся на значке, галстуке, платке и т. п.

Как обосновать необходимость приобретения формы

Итак, наличие форменной одежды в компании может быть предусмотрено законодательством, ведомственными документами. Этим и будет подтверждена экономическая обоснованность затрат.

Бывает, что наличие формы требует заказчик (например, охрана, торговля или гостиничный бизнес). В этом случае при заключении договора на оказание услуг в нем необходимо закрепить данное требование.

Но если форма предусматривается внутренними документами компании, обосновать ее будет немного сложнее.

Чтобы избежать ненужных споров при налоговых проверках, нужно грамотно прописать свое решение в распорядительных документах фирмы.

Заготовьте приказ или положение об обеспечении сотрудников компании формой или пропишите обеспечение работников униформой в правилах внутреннего трудового распорядка. Укажите:

  • должности тех сотрудников, ношение формы для которых является обязательным условием;
  • нормы;
  • порядок получения и (если это предусмотрено) возврата одежды сотрудником;
  • срок ношения (использования);
  • порядок учета.

Также в документе нужно предусмотреть вариант обеспечения сотрудников формой, в зависимости от которого нужно будет учитывать затраты в налоговом учете.

Вы можете:

  • выдать работникам форму во временное пользование, то есть право собственности на одежду останется у компании;
  • передать форму в собственность работника.

В первом случае затраты, связанные с обеспечением работников униформой, нужно будет учитывать в составе материальных или прочих расходов.

Во втором случае – в расходах на оплату труда. При этом выдача форменной одежды должна быть предусмотрена трудовым или коллективным договором.

Форменная одежда за счет фирмы

Если вы покупаете или шьете форму для своих работников, законодательство разрешает принять к бухгалтерскому учету затраты на ее приобретение или производство.

Вам нужно будет решить, принимать расходы к учету единовременно на дату передачи формы работнику или постепенно в течение срока ее использования. Свое решение вы должны записать в учетной политике компании.

В первом случае (при единовременном списании) бухгалтерские проводки будут такими:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60

- получена форменная одежда;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

- отражен НДС по форменной одежде;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

- оплачена форменная одежда продавцу;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

- входной НДС по форменной одежде принят к вычету;

ДЕБЕТ 20 (26) КРЕДИТ 10

- списана стоимость выданной форменной одежды.

При этом необходимо обеспечить контроль за формой, если срок ее использования более года. Например, организовать журнал учета движения и состояния форменной одежды.

Если фирма решит списывать стоимость формы постепенно в течение срока использования равными частями, то к 10 счету следует открыть два субсчета – 10-10 «Форменная одежда на складе» и 10-11 «Форменная одежда в эксплуатации».

Проводки будут такими же, как и при первом варианте, с той разницей, что приходовать форму нужно на счет 10-10. При выдаче формы работникам нужно перевести ее на субсчет «Форменная одежда в эксплуатации» проводкой:

ДЕБЕТ 10-11 КРЕДИТ 10-10

- форменная одежда выдана сотрудникам.

А затем ежемесячно до окончания срока службы униформы делать такую проводку:

ДЕБЕТ 20 (26) КРЕДИТ 10-11

- списана на себестоимость часть форменной одежды.

Внимание

Кроме расходов на пошив или закупку формы, к учету можно принимать и расходы, связанные с поддержанием формы в надлежащем виде. Это химчистка, дезинфекция, ремонт, подгонка по размеру и т. п.

Но если вы планируете затраты по уходу за форменной одеждой учитывать в налоговых расходах, вам нельзя передавать работникам форму на праве собственности. Если вы по документам передаете форму работникам, следить за одеждой должны они сами. В этом случае учесть затраты на уход за одеждой при расчете налоговой базы по прибыли нельзя.

В налоговом учете принять к учету затраты на форменную одежду можно на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса в качестве материальных расходов или на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса в качестве прочих расходов. А списывать лучше всего так же, как и в бухгалтерском учете.

Расходы на оплату труда

С точки зрения работодателя, оплата труда – это затраты на производство и реализацию продукции, которые направляют на оплату труда наемных работников.

Согласно статье 129 Трудового кодекса, оплата труда работника включает оплату за отработанное время (оклад, тарифные ставки, доплаты и надбавки), а также едино­временные выплаты (премии, помощь к отпуску, годовые вознаграждения и др.).

Расходы, связанные с оплатой труда персонала, уменьшают облагаемую прибыль фирмы.

При этом немаловажную роль играет то, к каким расходам они относятся: прямым или косвенным.

Перечень прямых расходов нужно определить в учетной политике (п. 1 ст. 318 НК РФ). Какие затраты включить в этот список, а какие нет, фирмы решают самостоятельно. Так, зарплату сотрудникам, непосредственно занятым в производстве, рекомендуется учитывать в составе прямых расходов. Зарплату администрации фирмы можно отнести к косвенным расходам.

Затраты на оплату труда, которые относятся к прямым расходам, учитываются при расчете налога на прибыль по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ).

Выплаты сотрудникам, которые относятся к косвенным расходам, включаются в расчет налога на прибыль в момент начисления (абз. 1 п. 2 ст. 318 НК РФ).

Если фирма оказывает услуги, то прямые расходы, как и косвенные, можно учесть в момент их начисления (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ).

В торговых фирмах зарплата признается косвенными расходами (абз. 3 ст. 320 НК РФ). Поэтому учитывать ее при расчете налога на прибыль также нужно в момент начисления.

Перечень расходов на оплату труда содержится в статье 255 НК РФ. К таким расходам, в частности, относят:

  • зарплату, начисленную персоналу фирмы;
  • премии за результаты работы;
  • надбавки, связанные с режимом работы и условиями труда (за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, совмещение профессий и т. д.);
  • расходы на оплату труда за время вынуж­денного прогула;
  • компенсации за неиспользованный отпуск;
  • средний заработок, сохраняемый за сотрудником в случаях, предусмотренных трудовым законодательством;
  • начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией фирмы, а также сокращением ее штата;
  • единовременные вознаграждения за выслугу лет;
  • районные коэффициенты и надбавки за работу в тяжелых климатических условиях;
  • расходы на оплату труда сотрудников, не состоящих в штате фирмы, за выполнение работ по договорам гражданско-правового характера (например, подряда или поручения);
  • платежи по договорам обязательного и доб­ровольного страхования сотрудников;
  • расходы на формирование резерва на предстоящую оплату отпусков и выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
  • расходы по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории РФ работнику и членам его семьи (родителям, супругам и детям), по контрактам, заключенным работодателем с туроператором или турагентом (п. 24.2 ст. 255 НК РФ);
  • другие выплаты сотрудникам, предусмотренные трудовыми или коллективными договорами.

Чтобы все перечисленные затраты можно было включить в расчет налога на прибыль, они должны одновременно удовлетворять таким условиям:

  • быть предусмотренными нормами российского законодательства, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (абз. 1 ст. 255 НК РФ);
  • соответствовать критериям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 НК РФ, то есть быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и направленными на получение дохода.

Перечень расходов на оплату труда, которые можно учесть при налогообложении прибыли, не является закрытым (п. 25 ст. 255 НК РФ). То есть к ним можно отнести и другие расходы, прямо не прописанные в статье 255 НК РФ, но соответствующие указанным условиям.

Новое в отчете 2020

В 2020 году отдельные выплаты зарплаты по окладам, тарифным ставкам и трудовым договорам нужно относить не к расходам на оплату труда, а к внереализационным расходам. Это расходы по выплате зарплаты работникам, начисленной за дни, официально установленные как нерабочие с сохранением зарплаты. Они были в связи с эпидемией коронавируса объявлены нерабочими с сохранением зарплаты по указам Президента:

  • с 30 марта 2020 г. по 3 апреля 2020 г. – по Указу Президента от 25 марта 2020 г. № 206;
  • с 4 апреля 2020 г. по 30 апреля 2020 г. – по Указу Президента от 2 апреля 2020 г. № 239;
  • с 1 мая 2020 г. по 11 мая 2020 г. (нерабочими сделаны 6, 7, 8 мая) – по Указу Президента, опубликованному на сайте Кремля;
  • 24 июня 2020 г. - по Указу Президента от 29 мая 2020 года № 345.

Такие расходы не могут рассматриваться как расходы на оплату труда, но и экономически необоснованными их признать нельзя (письмо Минфина от 18 мая 2020 г. № 07-01-10/40375).

Выплаты сотрудникам, перечисленные в статье 270 НК РФ, нельзя учесть при расчете налогооблагаемой прибыли ни при каких условиях. К ним, например, относятся:

  • вознаграждения, помимо тех, которые выплачены по трудовым договорам. Например, единовременная премия за выполнение особо важного задания, выплаченная на основании приказа директора (п. 21 ст. 270 НК РФ);
  • премии, выданные сотрудникам за счет средств специального назначения (нераспределенной прибыли) или целевых поступлений (п. 22 ст. 270 НК РФ);
  • отпускные за дополнительно предоставленный отдых по коллективному договору (сверх предусмотренного в законодательстве) (п. 24 ст. 270 НК РФ).

Кроме того, некоторые расходы учитывают в налоговой базе в пределах норм. К нормируемым расходам относятся, например, расходы на страхование сотрудников (п. 16 ст. 255 НК РФ), а с 2019 года - компенсация отдыха на территории России в размере стоимости путевки не более 50 000 рублей (п. 24.2 ст. 255 НК РФ), предусмотренная Федеральным законом от 23 апреля 2018 г. № 113-ФЗ.

В расходах на оплату труда нужно учитывать выплаты сотрудникам как в денежной, так и в натуральной формах.

Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20 процентов от общей суммы заработной платы (ст. 131 ТК РФ). О выдаче части заработной платы в натуральной форме должно быть заявление работника. Его можно писать как за конкретный месяц, так и на определенный срок, например, квартал.

Внимание

Полную замену денежной зарплаты на «натуральную» Трудовой кодекс запрещает. Поэтому при исчислении налога на прибыль можно учесть долю «натуральной» зарплаты, если она не превышает установленный трудовым законодательством лимит. Если правило нарушено, то сумму превышения списывать в расходы нельзя (письмо Минфина России от 27 мая 2016 г. № 03-03-07/30694).

Премии

Премия – это доплата стимулирующего или поощрительного характера к основному заработку работника.

Согласно статье 144 Трудового кодекса, работодатель имеет право устанавливать различные системы премирования, стимулирующих доплат и надбавок.

В фирме может быть принята премиальная система оплаты труда, которая предусматривает выплату премий определенному кругу лиц на основании заранее установленных конкретных показателей.

Можно установить и условия премирования (поощрение) отличившихся работников. Такая премия назначается за конкретные достижения, которые способствовали увеличению выручки.

Варианты могут быть разные, к примеру:

  • за  продвижение торговой марки;
  • за разработку и внедрение новых моделей продукции;
  • за успешное представление интересов фирмы на переговорах с клиентом и заключение особо выгодного контракта;
  • за выполнение особо сложного срочного задания;
  • за применение нестандартного (творческого) подхода к решению вопроса и т. д.

При этом важно в приказе на премирование расписать конкретно, какой и с кем был заключен выгодный контракт, какое конкретно срочное или особо сложное задание сотрудник выполнил и т.д.

Внимание

Если премия выплачивается за трудовые достижения, но не предусмотрена трудовым или коллективным договором, то в качестве расходов на оплату труда такую выплату учесть нельзя (п. 21 ст. 270 НК РФ).

Премия, которую можно учесть в расходах на оплату труда, должна быть:

  • предусмотрена трудовым договором, коллективным договором либо отдельным ЛНА организации, например положением об оплате труда или специальным положением о премировании. Если вы выбираете третий способ, в трудовых договорах сделайте отсылку к положению (письмо Минфина России от 17 апреля 2017 г. № 03-03-06/2/22717);
  • выдана за трудовые показатели;
  • не поименована в перечне расходов, запрещенных статьей 270 НК РФ.

На практике расходам на премии контролеры уделяют повышенное внимание. Снять обычно пытаются следующие:

  • выданные только на основании приказа руководителя. Как мы уже говорили, порядок выплаты премий должен быть прописан в одном из трех документов: трудовом договоре, коллективном договоре, ЛНА. Приказ же является только основанием для выдачи премий;
  • которые директор назначил сам себе;
  • выплаченные сотрудникам после их увольнения;
  • если непонятно, за что выдана премия или увеличен ее размер, — все основания премирования должны быть задокументированы;
  • премии, которые не имеют производственной направленности: к отпуску, празднику или значимому для сотрудника событию (к свадьбе, рождению ребенка и другие аналогичные выплаты;
  • премии работникам, которые отсутствовали на работе в период, за который выплачена премия (болели, были в отпуске, декрете).

Такие премии признавать в расходах рискованно.

Внимание

Премию можно учесть при налогообложении прибыли, если она, как и любой другой расход фирмы, экономически обоснована. Положение о премировании не должно содержать формальных статей. Оно должно отражать реальную прак­тику организации по начислению и выплате премий. Если эти показатели не достигнуты, то включение таких премий в расходы может быть признано необоснованным.

Доплаты

Если условия труда, в которых работает сотрудник, отклоняются от нормальных, необходимо начислить доплату к его основной заработной плате. Сумма доплаты уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Доплаты начисляют за работы: в сверхурочное время; в ночное время; в вечернее и ночное время при многосменном режиме работы; в праздничные и выходные дни; при совмещении профессий или замещении временно отсутствующих работников.

Доплата за работу в сверхурочное время

Работодатель может привлечь работников (с их письменного согласия) к работе в сверх­урочное время (ст. 99 ТК РФ). Так, если графиком вашей организации предусмотрен восьмичасовой рабочий день, то сверхурочным считается время, отработанное свыше восьми часов. Если работник на основании приказа руководителя отработал больше времени, чем ему положено по графику, фирма обязана доплатить ему за сверхурочную работу. Если у работника ненормированный рабочий день и он работал сверхурочно без приказа руководителя, доплата не начисляется.

Внимание

Федеральным законом от 18 июня 2017 года № 125-ФЗ внесена поправка в статью 152 Трудового кодекса. Так, уточнено, что при определении продолжительности сверх­урочной работы не учитывается работа, произведенная сверх нормы рабочего времени в выходные и нерабочие праздничные дни, уже оплаченная в повышенном размере или компенсированная днем отдыха (ч. 3 ст. 152 ТК РФ).

Сверхурочная работа оплачивается за первые два часа работы с коэффициентом не меньше 1,5, далее – не меньше чем 2 (ст. 152 ТК РФ). Конкретные размеры оплаты за сверхурочную работу могут определяться коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором. По желанию работника вместо повышенной оплаты можно предоставить дополнительный отдых (отгул).

Порядок расчета доплаты за сверхурочную работу зависит от формы оплаты труда:

  • повременной;
  • сдельной.

При повременной оплате труда заработная плата работников может исчисляться:

  • исходя из часовой ставки;
  • из дневной ставки;
  • из месячного оклада.

При сдельной оплате труда порядок оплаты сверхурочной работы устанавливается в трудовом договоре или локальном нормативном акте.

Пример. Как рассчитать доплату за сверхурочное время исходя из месячного оклада

Рабочему основного производства АО «Актив» С. С. Петрову установлен должностной оклад 14 300 руб. в месяц. 22 января отчетного года по приказу руководителя Петров отработал четыре часа сверхурочно. В январе 120 рабочих часов.

По приказу руководителя АО «Актив» коэффициент доплат за первые два часа сверхурочных работ равен 1,5, а за последующие часы – 2,0.

Часовая ставка заработной платы Петрова составит

14 300 руб. : 120 ч = 119,17 руб./ч.

Доплата за первые два часа работы в сверхурочное время:

2 ч x 119,17 руб./ч x 1,5 = 357,51 руб.

Доплата за последующие часы работы в сверхурочное время:

2 ч x 119,17 руб./ч x 2,0 = 476,68 руб.

Общая сумма заработной платы и доплаты за сверхурочную работу Петрову за январь составит

14 300 руб. + 357,51 руб. + 476,68 руб. = 15 134,19 руб.

Доплата за работу в ночное время

В случае производственной необходимости работников можно привлечь к работе в ночное время. При этом перечень случаев, в которых допускается работа в ночное время, законодательством не установлен.

Но статья 96 ТК РФ устанавливает категории работников, которых привлекать к ночной работе запрещено (несовершеннолетних, беременных) или разрешено с ограничениями (работников с детьми, инвалидов).

За работу в ночное время организация обязана начислить доплату к основной заработной плате работника. Ночным считается время с 22 до 6 часов. Нужно иметь в виду, что общая продолжительность рабочего времени (включая ночное) одного работника не должна превышать 40 часов в неделю.

Размер доплаты за работу в ночное время устанавливается в коллективном или трудовом договоре. Размер доплаты не может быть ниже, чем установлено трудовым законодательством.

Минимальный размер доплаты за работу в ночное время составляет 20 процентов часовой тарифной ставки (оклада), рассчитанной за каждый час работы в ночное время (постановление Правительства РФ от 22 июля 2008 г. № 554).

Доплату за работу в ночное время рассчитывают следующим образом:

Сумма доплаты=Количество часов, отработанных в ночное времяxЧасовая ставка заработной платы работникаxДоплата, установленная в процентах от часовой ставки

Работники при­влекаются к работе в ночное время на основании приказа руководителя. В приказе указывают работников, которые выполняют работу, и сумму доплаты.

Пример. Как рассчитать доплату за работу в ночное время исходя из часовой ставки

В январе отчетного года фрезеровщик АО «Актив» К. Б. Яковлев отработал 128 часов, из них 16 часов – в ночное время.

Часовая ставка заработной платы фрезеровщика в АО «Актив» – 300 руб./ч.

Доплата за работу в ночное время установлена приказом директора в размере 40% от часовой ставки.

Заработная плата Яковлева за основное время работы в январе составит

128 ч x 300 руб./ч = 38 400 руб.

Доплата за работу в ночное время:

16 ч x 300 руб./ч x 40% = 1920 руб.

Общая сумма заработной платы и доплаты за работу в ночное время Яковлеву в январе отчетного года составит

38 400 руб. + 1920 руб. = 40 320 руб.

Доплата за работу в выходные и праздничные дни

Работа в выходные и нерабочие праздничные дни, как правило, запрещается (ст. 113 ТК РФ).

Между тем работодатель может привлечь работников к работе в выходные и праздничные дни с их письменного согласия в следующих случаях:

  • для предотвращения производственной аварии, катастрофы либо стихийного бедствия;
  • для предотвращения несчастных случаев, уничтожения или порчи имущества;
  • для выполнения заранее не предвиденных работ, от срочного выполнения которых зависит нормальная работа организации в целом или ее отдельных подразделений.

В праздники допускаются:

  • работа в непрерывно действующих фирмах;
  • работы, вызванные необходимостью обслуживания населения;
  • неотложные ремонтные и погрузочно-разгрузочные работы.

Работа в праздничные и выходные дни оплачивается не менее чем в двойном размере (ст. 153 ТК РФ).

По желанию работника, работавшего в выходной или праздничный день, ему может быть предоставлен другой день отдыха (отгул). В этом случае работа в праздничный день оплачивается в обычном размере, а день отдыха оплате не подлежит.

Внимание

Федеральным законом от 18 июня 2017 года № 125-ФЗ статья 153 Трудового кодекса дополнена новой частью 3: «Оплата в повышенном размере производится всем работникам за часы, фактически отработанные в выходной или нерабочий праздничный день. Если на выходной или нерабочий праздничный день приходится часть рабочего дня (смены), в повышенном размере оплачиваются часы, фактически отработанные в выходной или нерабочий праздничный день (от 0 часов до 24 часов)».

Новое в отчете 2020

По Указу Президента РФ от 1 июня 2020 года № 354 день 1 июля 2020 года был объявлен нерабочим днем. На этот день было назначено голосование по поправкам в Конституцию. Оплачивать нерабочий день 1 июля нужно по правилам ТК РФ для нерабочих (праздничных) дней на основании приказа руководителя.

Сотрудники, которые в этот день работали, должны получить двойную оплату.

Из тех, кто не работал:

  • окладники должны получить в июле полную зарплату;
  • сдельщикам нужно доплатить по статье 112 ТК РФ, чтобы их зарплата в июле не оказалась ниже месячной.

Пример. Как оплатить работу за время, приходящееся на выходной

Дневной оклад рабочего – 1600 руб. (200 руб./час). За рабочую смену с 20:00 пятницы до 04:00 субботы он получит 3200 руб. (1600 руб. за пятницу и столько же за четыре часа субботы (4 x 200 руб. x 2)).

Доплата за совмещение профессий и выполнение обязанностей временно отсутствующих работников

С согласия работника его можно привлечь к работе по другой специальности с сохранением основных трудовых обязанностей (совмещение профессий или должностей) или поручить ему работу сотрудника, который временно отсутствует (ст. 151, 60.2 ТК РФ).

Размер доплаты и порядок ее определения устанавливают по соглашению сторон трудового договора (работника и работодателя).

Эта доплата может устанавливаться:

  • в твердой сумме (например, 1000 руб.);
  • в процентах от часовой (дневной) ставки или оклада работника;
  • в процентах от часовой (дневной) ставки или оклада по профессии (должности), которую работник совмещает (при совмещении профессий);
  • в процентах от часовой (дневной) ставки или оклада отсутствующего работника.

Пример. Как рассчитать доплату при повременной оплате труда

В октябре отчетного года водитель ООО «Пассив» С. С. Петров совмещал профессию грузчика. Часовая ставка Петрова – 75 руб./ч.

В октябре Петров отработал 184 часа. По приказу директора ООО «Пассив» Петрову начисляется доплата в размере 20% от его часовой ставки.

Основная заработная плата Петрова за октябрь составит

75 руб./ч x 184 ч = 13 800 руб.

Доплата Петрову за совмещение профессий составит

75 руб./ч x 20% x 184 ч = 2760 руб.

Общая сумма заработной платы Петрова за октябрь составит

13 800 руб. + 2760 руб. = 16 560 руб.

Доплата начисляется на основании приказа руководителя. В приказе указывают должность, по которой работник будет выполнять работы, объем и сроки выполняемых работ, размер доплаты.

Надбавки

Законодательно установлены следующие надбавки:

  • за подвижной характер работы;
  • за разъездной характер работы;
  • за работу вахтовым методом;
  • за работу в условиях Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.
Надбавка за подвижной характер работы

Если работник вынужден часто выезжать к месту работы и не имеет возможности еже­дневно возвращаться к месту постоянного проживания (например, при строительстве объекта в удаленной местности), ему надо выплачивать надбавку за подвижной характер работы.

Как правило, такие надбавки устанавливают в строительных организациях.

Подвижной характер работы должен быть согласован с работником при приеме его на работу и оговорен в трудовом договоре.

Надбавку за подвижной характер работы не выплачивают работникам:

  • за те дни, которые работник находился в отпуске, на санаторно-курортном лечении, а также за дни невыхода на работу без уважительной причины;
  • обслуживающих, вспомогательных и подсобных хозяйств, которые заняты на временной эксплуатации строящихся объектов;
  • выполняющим работы вахтовым методом и получающим соответствующую компен­сацию.

Выплата надбавки за подвижной характер работы сохраняется на период:

  • временной нетрудоспособности работника;
  • нахождения женщин в отпуске по беременности и родам.

Обычно надбавку за подвижной характер работы начисляют в процентах от часовой (дневной) ставки или месячного оклада работника.

Размер надбавки фирма устанавливает самостоятельно.

Порядок ее расчета закрепляют в трудовом или коллективном договоре с сотрудниками фирмы.

Размер надбавки за подвижной характер работы законодательно не утвержден и зависит от «щедрости» фирмы.

Надбавку начисляют за все дни пребывания на отдаленном участке работы, а также за дни нахождения в пути от места размещения организации или сборного пункта до места, где будет выполняться работа.

Порядок расчета надбавки зависит от системы оплаты труда, установленной в организации.

Надбавка за разъездной характер работы

Надбавку за разъездной характер работы выплачивают, если сотрудник выполняет работы, находясь постоянно или бóльшую часть времени в разъездах (например, работники строительных и транспортных организаций, курьеры, экспедиторы).

Для того чтобы у проверяющих не возникло вопросов по учету расходов, связанных с разъездным характером работы, компаниям необходимо:

  • отразить условие о разъездном характере работе в трудовом договоре с сотрудником (ст. 57 ТК РФ);
  • прописать размер и порядок выплаты надбавки в трудовом и (или) коллективном договоре (ст. 168.1 ТК РФ);
  • утвердить перечень работ, профессий и должностей, которые носят разъездной характер, в коллективном договоре, соглашении, локальных нормативных актах.

Как правило, такую надбавку начисляют в процентах от часовой (дневной) ставки сотрудника или его месячного оклада.

Фирма может ограничить максимальный размер такой надбавки. Например, выдавать ее только в пределах суточных, которые установлены при командировках по России коллективным договором.

Надбавка за работу вахтовым методом

При вахтовом методе работники, выполняя работу, не имеют возможности каждый день возвращаться к месту их постоянного проживания (например, рабочие строительной организации, находящейся в Мурманске, направлены на стройку в отдаленный район Мурманской области).

Таким образом, вахтовый метод применяют при значительном удалении места работы от места нахождения организации-работодателя.

Лица, привлекаемые к работам вахтовым методом, в период нахождения на объекте проживают в специальных вахтовых поселках.

В этом случае перемещение работников в другую местность не считают переводом на другое место работы.

За вахтовый метод работы сотруднику нужно выплачивать надбавку.

Работа вахтовым методом делится, как правило, на смены, которые называют вахтами.

Вахтой считают общий период, включающий время выполнения работ на объекте и время междусменного отдыха в вахтовом поселке. Продолжительность вахты не должна превышать одного месяца. В исключительных случаях продолжительность вахты может быть увеличена до трех месяцев.

Учетный период охватывает все рабочее время, время в пути от места нахождения организации-работодателя или от пункта сбора до места выполнения работы и обратно, а также время отдыха, приходящееся на данный календарный отрезок времени. При этом общая продолжительность рабочего времени за учетный период не должна превышать нормальное число рабочих часов, установленное Трудовым кодексом.

Обычно надбавку за вахтовый метод работы начисляют в процентах к месячной тарифной ставке или месячному окладу работника.

Размер и порядок расчета надбавки фирма устанавливает сама и определяет их в трудовом (коллективном) договоре с сотрудником (ст. 302 ТК РФ).

Надбавка за работу вахтовым методом предусматривает выплату денег взамен суточных. Поэтому размер такой надбавки, как указано в Постановлении Правительства РФ от 3 февраля 2005 г. № 51, не должен превышать норму суточных, которые установлены в коллективном договоре работникам организации при командировках по России.

На основании статьи 302 Трудового кодекса надбавку за работу вахтовым методом считают компенсационной выплатой.

Надбавку за вахтовый метод работы выплачивают за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты.

Также надбавку выдают за фактические дни нахождения в пути от места расположения организации-работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно.

Новое в отчете 2020

Постановлением Правительства РФ от 28 апреля 2020 года № 601 были введены временные правила работы вахтовиков, которые применяются до конца 2020 года. Среди них имеются те, которые оказывают влияние на вахтовые выплаты. Так, при нехватке персонала максимальную продолжительность вахты можно увеличить, но не более чем на 3 месяца по сравнению со временем, установленным Трудовым кодексом. Продолжительность смены должна составлять не более 12 часов, перерывы между ними - не менее 12 часов. Еженедельно должен быть хотя бы один выходной. Переработка должна оплачиваться как сверхурочная работа. Работникам, у которых закончился межвахтовый отдых, но которые не привлечены к работе из-за эпидемии, должно быть выплачено не менее 2/3 оклада. Срок необходимой временной изоляции прибывающих работников - 14 дней – нужно включать во время нахождения вахтовика в пути. Оплачивать это время следует не ниже дневной тарифной ставки за каждые сутки.

Оплата труда при работе в тяжелых климатических условиях

К местностям с тяжелыми климатическими условиями относятся:

  • районы Крайнего Севера;
  • местности, приравненные к районам Крайнего Севера;
  • высокогорные, пустынные и безводные местности.

Оплата труда в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях осуществляется с применением районных коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате (ст. 315 ТК РФ). В трудовом договоре необходимо указать место и дату заключения трудового договора, место работы, трудовую функцию, а именно: работу по должности в соответствии со штатным расписанием, профессией, специальностью с указанием квалификации, конкретный вид поручаемой работнику работы (ст. 57 ТК РФ).

Под местом работы, о котором идет речь в статье 57 ТК РФ, следует понимать расположенную в определенной местности (населенном пункте) организацию, ее представительство, филиал, иное обособленное структурное подразделение (см. обзор Верховного суда РФ, утв. Президиумом Верховного суда РФ 26 февраля 2014 г.).

При расчете заработной платы нужно применять районный коэффициент и процентную надбавку за стаж работы, установленные к заработной плате в районе или местности по месту выполнения работы, а не по месту нахождения организации. То есть если сотрудник работал в местности, районный коэффициент в которой отличается от коэффициента, принятого для места расположения организации, то расчет зарплаты следует вести с применением коэффициента, установленного по месту фактического выполнения работ.

Внимание

Районный коэффициент и процентная надбавка начисляются к заработной плате работника в зависимости от места выполнения им трудовой функции, а не места нахождения работодателя, в штате которого состоит работник (письмо Роструда от 15 января 2016 г. № ТЗ/23333-6-1).

Районные коэффициенты

Об установлении районного коэффициента сказано в Законе РФ от 19 февраля 2003 г. № 4520-1. Перечень территорий, где применяется районный коэффициент, содержит постановление Минтруда от 11 сентября 1995 г. № 49.

В каждой местности установлен свой районный коэффициент.

Районный коэффициент применяют к заработной плате всех сотрудников, с первого дня их работы в конкретном регионе. Ни возраст, ни стаж, ни прописка значения не имеют.

Пример. Как применять районный коэффициент

ООО «Северное сияние» находится в Мурманской области. Районный коэффициент в местности, где расположена организация, – 1,4.

Заработок работника организации Иванова за февраль отчетного года составил 12 000 руб.

В соответствии с Положением о премировании, принятым в организации, Иванову полагается премия – 1000 руб.

Заработная плата Иванова в феврале отчетного года с учетом районного коэффициента составит

(12 000 руб. + 1000 руб.) x 1,4 = 18 200 руб.

Северные надбавки

Надбавку устанавливают в процентах к заработку работника. Размер надбавки зависит:

  • от местности, в которой работает со­трудник;
  • от возраста работника (младше 30 и старше 30 лет).

Все сведения о периодах работы можно получить из трудовой книжки работника или сведений о его работе, хранящихся в электронном виде в ПФР.

Северную процентную надбавку начисляют на фактический заработок работников:

  • на выплаты по тарифным ставкам, сдельным расценкам;
  • компенсационные выплаты за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных;
  • премии по итогам работы, вознаграждения за выслугу лет и др.

Для расчета надбавки не учитывают следующие выплаты:

  • районный коэффициент;
  • отпускные, пособия по временной нетрудоспособности и другие выплаты, рассчитанные исходя из среднего заработка;
  • материальную помощь;
  • премии к юбилейным датам, праздникам и другие, не обусловленные системой оплаты труда. Если работник получил премию по результатам работы за квартал, полугодие или год, то ее сумма для начисления надбавок распределяется по месяцам отчетного периода пропорционально отработанному времени;
  • выплаты за работу по совместительству.

Перечень документов, которые подтверждают срок проживания в районах Крайнего Севера или приравненных к ним местностях, устанавливают местные органы власти. Это, например, могут быть паспорт, справка с места жительства и т. п. Размер надбавки зависит от того, в какой группе местностей работает сотрудник. Таких групп четыре (см. таблицу).

Группа Местность
1­я Районы Крайнего Севера: Чукотский автономный округ, Северо­Эвенский район Магаданской области, Корякский округ и Алеутский район Камчатского края, острова Северного Ледовитого океана и его морей (за исключением островов Белого моря)
2­я Остальные районы Крайнего Севера
3­я Местности, приравненные к районам Крайнего Севера
4­я Архангельская область, Республика Карелия, южные районы Дальнего Востока, Красноярского края, Иркутской области, Республика Бурятия, Республика Тыва, Забайкальский край
Оплата простоя

Временная приостановка работы, в частности, по причинам экономического или организационного характера, статьей 72.2 ТК РФ относится к простоям. Время простоя оплачивается исходя из 2/3 оклада (ст. 157 ТК РФ).

В 2020 году в связи с эпидемией коронавируса нерабочие оплачиваемые дни были установлены:

  • с 30 марта 2020 г. по 3 апреля 2020 г. – по Указу Президента от 25 марта 2020 г. № 206;
  • с 4 апреля 2020 г. по 30 апреля 2020 г. – по Указу Президента от 2 апреля 2020 г. № 239;
  • с 1 мая 2020 г. по 11 мая 2020 г. (нерабочими сделаны 6, 7, 8 мая) – по Указу Президента, опубликованному на сайте Кремля;
  • 24 июня 2020 г. - по Указу Президента от 29 мая 2020 года № 345.

Отдельными пунктами установлено, что они не распространяются на работников:

  • непрерывно действующих организаций;
  • медучреждений и аптек;
  • организаций, обеспечивающих население продуктами питания и товарами первой необходимости;
  • организаций, выполняющих неотложные работы в условиях чрезвычайных обстоятельств, в иных случаях, ставящих под угрозу жизнь или нормальные жизненные условия населения;
  • организаций, осуществляющих неотложные ремонтные и погрузо-разгрузочные работы.
Новое в отчете 2020

Если фирма вправе продолжать работу в дни, объявленные указами Президента нерабочими с сохранением оплаты, но при этом имеются экономические или организационные препятствия (нет клиентов или оборотных средств, расторжение договора аренды и т.п.), то она может объявить режим простоя на основании статьи 72.2 ТК РФ.

О временной приостановке работы следует уведомить органы занятости в течение трех рабочих дней (п. 2 ст. 25 Закона РФ от 19.04.91 № 1032-1).

Время простоя оплачивается исходя из 2/3 оклада, поскольку требования о сохранении заработной платы на организации, которые должны продолжать работу, не распространяется.

Учебный отпуск

К расходам на оплату труда относятся, в частности, расходы (п. 13 ст. 255 НК РФ):

  • на оплату труда, сохраняемую в виде среднего заработка в соответствии с законодательством РФ на время учебных отпусков работников;
  • на оплату проезда к месту учебы и обратно.

В трудовом законодательстве эти выплаты относятся к гарантиям и компенсациям работникам, совмещающим работу с обучением.

Внимание

Расходы в виде заработной платы, сохраняемой за работником, который находится в учебном отпуске, а также расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно можно учесть при налогообложении прибыли только в том случае, если работник получает образование соответствующего уровня впервые (ст. 177 ТК РФ).

Напомним, что Трудовой кодекс предусматривает исключение. Сотрудник может получать второе высшее образование по направлению работодателя, если это предусмотрено трудовым договором (ч. 1 ст. 177 ТК РФ). В этом случае расходы на оплату учебного отпуска считаются обоснованными (п. 1 ст. 252 НК РФ). Организация вправе учесть их при расчете налога на прибыль на основании пункта 13 статьи 255 НК РФ.

Оплата отпусков

Работодатель обязан предоставлять работникам основной ежегодный оплачиваемый отпуск и отдельные виды дополнительных отпусков.

На дополнительные отпуска имеют право (ст. 117 ТК РФ):

  • работники, занятые на работах с вредными или опасными условиями труда;
  • работники, имеющие особый характер работы;
  • работники с ненормированным рабочим днем;
  • работники, работающие в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;
  • работники, предоставление допотпусков которым предусмотрено федеральными законами (например, «чернобыльцы»).

Организации с учетом своих производственных и финансовых возможностей могут само­стоятельно устанавливать дополнительные отпуска для работников.

Порядок и условия предоставления этих отпусков определяют коллективными договорами или локальными нормативными актами.

Они относятся к расходам на оплату труда на основании пункта 7 статьи 255 НК РФ. Продолжительность ежегодных основного и дополнительных оплачиваемых отпусков работников исчисляют в календарных днях и максимальным пределом не ограничивают (ст. 120 ТК РФ).

При исчислении общей продолжительности ежегодного оплачиваемого отпуска дополнительные оплачиваемые отпуска суммируют с ежегодным основным оплачиваемым отпуском.

За время дополнительного отпуска вы должны выплатить работнику отпускные из расчета его среднего дневного заработка.

Пример. Как рассчитать отпуск с учетом дополнительного

Работнику АО «Актив» Шилову установлен ненормированный рабочий день. С 3 сентября Шилову предоставлен очередной ежегодный отпуск на 28 календарных дней. Приказом руководителя Шилову установлен дополнительный отпуск – 10 календарных дней.

Месячный оклад Шилова – 35 000 руб.

Расчетный период в АО «Актив» – три месяца (июнь, июль и август).

Сумма выплат Шилову за расчетный период, учитываемая при оплате отпуска, составит

35 000 руб. + 35 000 руб. + 35 000 руб. = 105 000 руб.

Сумма отпускных Шилова составит

105 000 руб. : 3 мес. : 29,3 календ. дн. x (28 календ. дн. + 10 календ. дн.) = 45 392,14 руб.

Если в течение года сотрудник работал в разных цехах и на разных должностях (профессиях), по которым полагается дополнительный отпуск, то количество дней отпуска рассчитывают исходя из продолжительности по каждому виду работ (профессий).

Расходы в виде среднего заработка, сохраняемого работникам на время отпуска, относятся к расходам на оплату труда (п. 7 ст. 255 НК РФ). Значит, к отпускным применяется общий принцип учета расходов при методе начисления: они признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени их фактического осуществления (даты выплаты отпускных) (п. 1 ст. 272 НК РФ). Таким образом, в качестве расходов на оплату труда отпускные выплаты признаются ежемесячно исходя из начисленной суммы (п. 4 ст. 272 НК РФ). Данная позиция поддерживается судами (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 1 декабря 2008 г. № Ф04-7507/2008(16957-А46-15) и от 26 декабря 2011 г. № А27-6004/2011, ФАС Московского округа от 24 июня 2009 г. № КА-А40/4219-09).

Она подтверждена в письме Минфина России от 7 апреля 2016 года № 03-03-06/2/19828. В нем финансисты уточнили: расходы в виде среднего заработка, сохраняемого работникам на время отпуска, включаются в состав расходов для целей налогообложения прибыли пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период, либо списываются за счет резерва предстоящих расходов на оплату отпусков.

Резерв предстоящих расходов на оплату отпусков формируют по правилам статьи 324.1 НК РФ.

Свое решение о формировании такого резерва налогоплательщик обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в данный резерв. В этом случае к расходам на оплату труда относятся отчисления в резерв, а фактические расходы на выплату отпускных списываются за счет резерва.

Сумма ежемесячных отчислений в резерв уменьшает налогооблагаемую прибыль в конце каждого месяца.

Пример. Учет резерва на оплату отпусков

ООО «Пассив» решило создать резерв на оплату отпусков. В текущем году планируемые расходы составили:

  • на оплату труда (с учетом страховых взносов) – 390 000 руб.;
  • на оплату отпускных (с учетом страховых взносов) – 39 000 руб.

Ежемесячный процент отчислений в резерв со­ставит

39 000 руб. : 390 000 руб. x 100% = 10%.

Фактические расходы на оплату труда (с учетом страховых взносов) за первое полугодие текущего года составили:

  • январь – 32 000 руб.;
  • февраль – 33 000 руб.;
  • март – 32 500 руб.;
  • апрель – 31 000 руб.;
  • май – 32 900 руб.;
  • июнь – 33 000 руб.

В конце каждого месяца бухгалтер «Пассива» должен отчислить в резерв:

  • январь – 3200 руб. (32 000 руб. x 10%);
  • февраль – 3300 руб. (33 000 руб. x 10%);
  • март – 3250 руб. (32 500 руб. x 10%);
  • апрель – 3100 руб. (31 000 руб. x 10%);
  • май – 3290 руб. (32 900 руб. x 10%);
  • июнь – 3300 руб. (33 000 руб. x 10%).

Расходы на выплату отпускных можно списывать только за счет резерва.

В конце года бухгалтер должен проверить, израсходован ли резерв. Для этого проводится инвентаризация резерва. В ходе инвентаризации следует учесть планируемое на год количество дней отпуска и сравнить его с фактически использованными днями отпуска за год (письмо Минфина России от 2 сентября 2014 г. № 03-03-06/1/43925).

Расходы на выплату отпускных могут быть как больше, так и меньше резерва.

Если расходы на выплату отпускных (с учетом страховых взносов) больше суммы резерва, то разница между резервом и расходами уменьшает прибыль только в конце года (31 декабря).

Если расходы на выплату отпускных (с учетом страховых взносов) меньше суммы резерва, то разница между резервом и расходами увеличивает прибыль в конце года (31 декабря).

Выплаты при увольнении и по сокращению

Работники могут быть уволены в связи с сокращением численности или штата фирмы. Решение об увольнении работников по этим причинам должно быть согласовано с профсоюзом (если профсоюз создан в организации).

Начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата, учитываются в расходах на оплату труда (п. 9 ст. 255 НК РФ).

Работникам, которые увольняются в связи с сокращением численности или штата, помимо заработной платы за дни, отработанные в месяце увольнения, и компенсации за неиспользованный отпуск, выплачивают:

  • выходное пособие в размере среднего месячного заработка;
  • среднюю заработную плату за период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия).

В исключительных случаях (по решению органа службы занятости) средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течение третьего месяца со дня увольнения, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в службу занятости и не был трудоустроен (ст. 178 ТК РФ).

Новое в отчете 2020

Федеральный закон от 13 июля 2020 года № 210-ФЗ установил новый порядок выплат увольняемым работникам в связи с ликвидацией организации. Поправки внесены в статью 178 ТК РФ и начали действовать 13 августа 2020 года.

При ликвидации фирмы работодатель обязан выплатить сотруднику средний заработок за второй месяц или его часть пропорционально периоду трудоустройства, приходящемуся на этот месяц.

Если сотрудник в течение 14 дней с даты увольнения обратился в службу занятости и не нашел работу в течение 2 месяцев, то работодатель должен будет выплатить средний заработок за третий месяц или его часть пропорционально периоду трудоустройства, приходящемуся на этот месяц.

Взамен выплат среднего заработка за период трудоустройства работодатель может выплатить работнику единовременную компенсацию в размере двукратного среднего заработка (работнику, уволенному из организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, - в размере пятикратного среднего месячного заработка).

Если работнику уже была произведена выплата среднего месячного заработка за второй месяц со дня увольнения, единовременная компенсация выплачивается ему с зачетом указанной выплаты.

Новое в отчете 2020

Выплаты среднего месячного заработка за период трудоустройства или выплата единовременной компенсации в любом случае должны быть произведены до завершения ликвидации организации. Ведь принят еще Федеральный закон от 13.07.2020 № 203-ФЗ, который предусматривает, что в заявлении о госрегистрации в связи с ликвидацией юрлица должно содержаться подтверждение того, что все выплаты, предусмотренные трудовым законодательством для работников, увольняемых в связи с ликвидацией, произведены.

Пример. Выплаты в связи с сокращением штата

Сидоров работает водителем в ООО «Альфа». 5 октября 2020 года его уволили в связи с сокращением штата, о чем он был своевременно уведомлен за два месяца.

Средний дневной заработок Сидорова составил 839 руб./дн. При увольнении ему выплатили выходное пособие в размере среднего месячного заработка за первый месяц после увольнения (с 5 мая по 5 июня 2019 г.). В этом периоде по графику работы Сидорова (пятидневная рабочая неделя) 21 рабочий день. Выходное пособие составило

839 руб./дн. х 21 дн. = 17 619 руб.

Бухгалтер ООО «Альфа» сделал следующие записи:

ДЕБЕТ 26 (44) КРЕДИТ 70

- 17 619 руб. – начислено выходное пособие;

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 50

- 17 619 руб. – выдано выходное пособие.

Налогооблагаемую прибыль за октябрь 2020 года бухгалтер уменьшил на 17 619 руб. «Зарплатными налогами» выходное пособие не облагается.

Выплаты при увольнении по соглашению сторон

Трудовой договор может быть в любое время расторгнут по соглашению сторон трудового договора (ст. 78, п. 1 ч. 1 ст. 77 ТК РФ).

Случаи и размеры выплачиваемых при прекращении трудового договора выходного пособия и других компенсационных выплат определяются трудовым договором (или дополнительным соглашением к трудовому договору, которое является неотъемлемой частью трудового договора) (ч. 4 ст. 178, ч. 2 ст. 307, ч. 1 ст. 9, ч. 3 ст. 57 ТК РФ).

При прекращении трудового договора выплата всех сумм, причитающихся работнику от работодателя, производится в день увольнения работника (ч. 1 ст. 140 ТК РФ).

Налоговый учет выплат при увольнении по соглашению сторон

Теперь рассмотрим особенности налогового учета этих выплат.

В общем случае для отнесения выплат, производимых в пользу работника, в состав расходов для целей налогообложения прибыли необходимо как формальное, так и фактическое соответствие таких выплат требованиям Налогового кодекса. Одновременно должны выполняться два условия. Первое – эти выплаты должны быть отражены в коллективном и (или) трудовом договоре либо в допсоглашениях к ним с обязательным указанием, что такие соглашения являются неотъемлемой частью коллективного или трудового договора (формальное соответствие). Второе – выплаты должны носить производственный характер, они должны быть связаны с режимом работы и условиями труда (фактическое соответствие).

В статье 255 Налогового кодекса прямо указано, что все выходные пособия, предусмотренные трудовыми договорами или отдельными соглашениями с работником, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора, коллективными договорами и локальными нормативными актами, учитываются при налого­обложении прибыли.

Тем не менее при отнесении выплат при расторжении трудового договора по соглашению сторон к расходам на оплату труда следует соблюдать осторожность. Прямая норма статьи 255 НК РФ не означает, что дозволено учитывать любые расходы, без каких-либо ограничений, не являющиеся экономически обос­нованными.

Экономически оправданными не могут признаваться расходы, произведенные вне связи с экономической деятельностью налогоплательщика, то есть по существу направленные на удовлетворение личных нужд уволенных граждан за счет бывшего работодателя.

Нормы пункта 9 статьи 255 НК РФ, лишь подтверждают возможность учесть в расходах на оплату труда выплаты по соглашению о расторжении трудового договора. Но это не означает, что дозволено учитывать любые расходы. На это указано в определении Верховного суда РФ от 23 сентября 2016 года № 305-КГ16-5939 по делу № А40-94960/2015.

Соблюдение критериев статьи 252 НК РФ означает, что для признания выплаченных сумм в расходах они не должны в разы превышать трехкратный размер среднего месячного заработка работника (письмо Минфина России от 9 марта 2017 г. № 03-04-06/13116).

Если же превышение все-таки произошло, на сумму превышения не забудьте начислить страховые взносы и удержать НДФЛ. Начисленные взносы в налоговом учете следует признавать прочими расходами, связанными с производством и реализацией, на дату их начисления (подп. 1, 45 п. 1 ст. 264, подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Пример. Выплата компенсации при увольнении по соглашению сторон

При увольнении по соглашению сторон руководителя среднего звена производственного подразделения организация согласно дополнительному соглашению к трудовому договору о прекращении трудовых отношений выплатила компенсацию (выходное пособие) в сумме 300 000 руб. Это на 30 000 руб. превышает трехкратный размер среднего месячного заработка работника. В дополнительном соглашении прописано, что данный работник передает дела другому сотруднику и проводит его первоначальный инструктаж. Это условие допсоглашения может быть обоснованием для превышения.

Организация является плательщиком страховых взносов. Она платит их по общему тарифу 30%. Взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний организация платит по тарифу 0,2%.

Компенсация перечислена на банковский счет работника.

В налоговом учете организация применяет метод начисления и расходы на оплату труда признает ежемесячно исходя из начисленной суммы (п. 4 ст. 272 НК РФ).

Бухгалтер должен сделать проводки:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 70

- 300 000 руб. – начислена работнику компенсация (выходное пособие) при увольнении по соглашению сторон;

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68

- 3900 руб. (30 000 руб. x 13%) – удержан НДФЛ с суммы, превышающей трехкратный размер среднего месячного заработка работника;

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 69

- 9060 руб. (30 000 руб. x 30,2%) – начислены страховые взносы с суммы, превышающей трехкратный размер среднего месячного заработка работника;

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 51

- 296 100 руб. (300 000 руб. – 3900 руб.) – выплачена сумма компенсации.

Выплаты по гражданско-правовым договорам

Фирма может оплачивать труд работников не только по трудовому, но и по гражданско-правовому договору. К гражданско-правовым договорам относятся, например:

  • договор подряда (ст. 702 ГК РФ);
  • договор возмездного оказания услуг (ст. 779 ГК РФ);
  • договор перевозки (ст. 785 ГК РФ);
  • договор транспортной экспедиции (ст. 801 ГК РФ);
  • договор хранения (ст. 886 ГК РФ);
  • договор поручения (ст. 971 ГК РФ);
  • договор комиссии (ст. 990 ГК РФ);
  • договор доверительного управления имуществом (ст. 1012 ГК РФ);
  • агентский договор (ст. 1005 ГК РФ);
  • договор авторского заказа (ст. 1288 ГК РФ);
  • другие виды договоров.

Гражданско-правовой договор заключается в соответствии с требованиями гражданского, а не трудового законодательства.

Такой договор может быть заключен как с сотрудником фирмы, так и с лицом, не состоящим с фирмой в трудовых отношениях.

Если гражданско-правовой договор заключен с работником фирмы, то работа по этому договору должна выполняться в нерабочее время. Иначе такой труд будет считаться работой по совместительству. При этом по трудовому и гражданско-правовому договорам сотрудник должен выполнять различную работу.

Пример. ГПД со «штатником»

В ООО «Берег» Васильев работает по трудовому договору электриком. «Берег» заключил с Васильевым договор подряда. Согласно ему Васильев должен убрать территорию вокруг цеха. Трудовой договор при этом с ним не расторгается.

Как правило, гражданско-правовые договоры со сторонними лицами заключаются, если в штате организации нет необходимых специалистов или организация не может выполнить те или иные работы силами штатных сотрудников.

Если в таком договоре установлено, что работать нужно в праздничные и выходные дни, то это условие должно быть выполнено, причем без каких-либо доплат. По гражданско-правовому договору оплачивается только результат работы.

Факт выполнения работ (оказания услуг) подтверждается актом их сдачи-приемки.

При подписании такого акта нужно следить, чтобы в нем были указаны все реквизиты, предусмотренные законодательством для первичных учетных документов.

Вознаграждения за выполнение работ (услуг) по гражданско-правовым договорам учтите при расчете налога на прибыль в составе:

  • расходов на оплату труда, если договор заключен с гражданином, не состоящим в штате фирмы (п. 21 ст. 255 НК РФ);
  • прочих расходов, если договор заключен с индивидуальным предпринимателем (подп. 41 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Суммы начисленной амортизации основных средств

Документы, которые подтверждают правильность определения амортизации, нужно хранить пять лет с момента выбытия активов. К ним относятся протоколы, акты, расчеты, ведомости начисления амортизации, заключения и др.

Новое в отчете 2020

Сроки хранения документации устанавливает приказ Росархива от 20 декабря 2019 года № 236. В нем указано, что при возникновении споров и разногласий протоколы, акты, справки, расчеты, ведомости, заключения о переоценке, определении амортизации, списании ОС и НМА нужно хранить не пять лет, а вплоть до принятия решения по делу.

Амортизация – это постепенное перенесение стоимости основных средств на себестоимость продукции (работ, услуг).

Внимание

Амортизация не начисляется по основным средствам, в отношении которых компания применяет инвестиционный налоговый вычет (п. 9 ст. 256 НК РФ). Эта норма действует до 2027 года ( Федеральный закон от 27 ноября 2017 года № 335-ФЗ).

По некоторым основным средствам амортизацию начислять не нужно. Перечень таких основных средств в бухгалтерском и налоговом учете различается. Основные различия – в таблице.

Вид имущества Амортизация по правилам бухгалтерского учета Амортизация по правилам налогового учета
Основные средства, которые не используются для извлечения дохода Начисляют (п. 17 ПБУ 6/01) Не начисляют (п. 1 ст. 256 НК РФ)
Основные средства, переведенные на консервацию на срок, превышающий три месяца Не начисляют (п. 17, 23 ПБУ 6/01) Не начисляют (п. 3 ст. 256 НК РФ)
Объекты основных средств некоммерческих организаций Не начисляют (п. 17 ПБУ 6/01) и используют для некоммерческой деятельности Не начисляют, если имущество поступилов качестве целевого поступления или куплено за счет целевых поступлений (п. 2 ст. 256 НК РФ)
Объекты жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.) Начисляют при условии, что эти объекты учтены в составе доходных вложений в материальные ценности (п. 17 ПБУ 6/01) Начисляют, если объекты используются для извлечения дохода (ст. 275.1 НК РФ)
Объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (в том числе: земельные участки; объекты природопользования; музейные предметы и музейные коллекции) Не начисляют (п. 17 ПБУ 6/01) Не начисляют (п. 2 ст. 256 НК РФ)
Основные средства, находящиеся на реконструкции или модернизации больше года Не начисляют (п. 23 ПБУ 6/01) Не начисляют, кроме случаев, когда основные средства продолжают использоваться в пред- принимательской деятельности (п. 3 ст. 256 НК РФ)
Печатные издания (книги, брошюры и т. п.) Может не начисляться (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01) Не начисляют (п. 2 ст. 256 НК РФ)
Основные средства стоимостью более 40 000 руб., но менее 100 000 руб. Начисляют (п. 5 ПБУ 6/01) Не начисляют (п. 1 ст. 256 НК РФ)
Объекты незавершенного капитального строительства Не начисляют (п. 3 ПБУ 6/01) Не начисляют (п. 2 ст. 256 НК РФ)
Капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств Начисляют, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора (п. 5ПБУ 6/01; абз. 8 п. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13 ноября 2003 г. № 91н) Начисляют только при условии, что капитальные вложения осуществлены в форме неотделимых улучшений,произведенных арендатором с согласия арендодателя (п. 1 ст. 256 НК РФ)
Продуктивный скот Начисляют (п. 5 ПБУ 6/01) Начисляют (п. 1 ст. 256 НК РФ)
Суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов Начисляют (п. 17 и 23 ПБУ 6/01) Не начисляют (п. 3 ст. 256 НК РФ)
Новое в отчете 2020

Основные средства, переданные а безвозмездное пользование, с 1 января 2020 года амортизируются. Но при этом суммы амортизации по ним не учитываются в целях налогообложения (п. 16.1 ст. 270 НК РФ).

Вместе с тем пункт 29 статьи 2 Закона № 325-ФЗ установил исключение. В расходы можно отнести амортизацию безвозмездно переданного имущества, если обязанность такой передачи установлена законодательством РФ (Федеральный закон от 29 сентября 2019 г. № 325-ФЗ).

Начислять или не начислять амортизацию на имущество зависит от того, для каких целей компания его приобрела и как использует (письмо Минфина России от 11 июля 2018 г. № 03-03-06/2/48148).

Если имущество не используется в основной деятельности, а предназначено для реализации, оно является товаром и амортизации не подлежит.

А вот имущество, которое хоть и не используется в основной деятельности, но приносит доход, признается амортизируемым. Это относится к имуществу, сданному в аренду. Таким образом, если компания приобрела имущество, установила для него срок полезного использования и сформировала первоначальную стоимость, а затем сдала в аренду для получения дохода, его нужно амортизировать.

Суммы начисленной амортизации прежде всего зависят от первоначальной стоимости основного средства. В бухгалтерском и налоговом учете ее формируют по-разному.

Некоторые расходы по правилам бухгалтерского учета включают в первоначальную стоимость основного средства, а по правилам налогового учета – нет. А отдельные расходы не учитывают в первоначальной стоимости ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.

Как учитывают затраты, связанные с покупкой основных средств, вы можете посмотреть в таблице.

Вид расходов Учет расходов
бухгалтерский налоговый
Суммы, уплаченные продавцу (кроме «входного» НДС, который принимается к вычету) Включают в первоначальную стоимость (п. 8 ПБУ 6/01) То же (ст. 257 НК РФ)
Невозмещаемые налоги, уплаченные в связи с приобретением основного средства Включают в первоначальную стоимость (п. 8 ПБУ 6/01) То же (ст. 257 НК РФ)
Расходы на доставку и доведение основного средства до состояния, пригодного к использованию (в т. ч. суммы, уплаченные за транспортировку основного средства к месту его использования, затраты на монтаж) Включают в первоначальную стоимость (п. 8 ПБУ 6/01) То же (ст. 257 НК РФ)
Таможенные пошлины и таможенные сборы, уплаченные при ввозе основно- го средства в Россию Включают в первоначальную стоимость (п. 8 ПБУ 6/01) То же (ст. 257 НК РФ). Также учитыва- ют в составе прочих расходов (ст. 264 НК РФ)
Суммы, уплаченные за информационные, консультационные и посредниче- ские услуги, связанные с покупкой основного средства Включают в первоначальную стоимость (п. 8 ПБУ 6/01) Прочие расходы (ст. 264 НК РФ). Также включают в стоимость основных средств (ст. 257 НК РФ)
Отрицательные курсовые разницы, связанные с покупкой основных средств, цена которых выражена в иностранной валюте Учитывают в составе прочих расхо- дов (п. 11 ПБУ 10/99) Учитывают в составе внереализацион- ных расходов (ст. 265 НК РФ)
Другие затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружени- ем, изготовлением основного средства Включают в первоначальную стоимость (п. 8 ПБУ 6/01) То же (ст. 257 НК РФ)
Проценты по кредитам, полученным для покупки основного средства Учитывают в составе прочих расхо- дов (п. 7 ПБУ 15/2008) Учитывают в составе внереализацион- ных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)
Платежи, связанные с регистрацией прав на основные средства, которые относятся к недвижимому имуществу (например, здания, земля и т. д.) Учитывают в составе прочих расхо- дов (п. 11 ПБУ 10/99) Учитывают в составе прочих расходов (ст. 264 НК РФ)
Государственная пошлина Включают в первоначальную стоимость (п. 8 ПБУ 6/01) Разрешено учитывать как в составе прочих расходов, так и в составе внереализационных расходов (ст. 264, 265 НК РФ)

Неотделимые улучшения арендованного имущества

Часто бывает, что в аренду организациям сдаются помещения, которые нуждаются если не в полном переоборудовании, то по меньшей мере в серьезном ремонте. Далеко не всегда арендодатели заинтересованы в восстановлении таких объектов, поэтому бремя расходов обычно ложится на арендаторов.

Как правило, приведение арендованного имущества в порядок носит характер так называемых неотделимых улучшений. Проще говоря, силами арендатора здание или помещение изменяется так, что придать ему первоначальный вид, не разрушив и не повредив объект, невозможно.

Расходы, связанные с неотделимыми улучшениями, не являются текущими. Они носят характер капитальных вложений в виде модернизации, реконструкции и т. п. В бухгалтерском учете арендатора такие затраты приравниваются к объекту основных средств (п. 5 ПБУ 6/01). Но при условии, что эти капиталовложения – его собственность. То есть арендодатель расходы арендатора по реконструкции или модернизации не возмещает (п. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н).

В налоговом учете неотделимые улучшения арендованного имущества также нужно учитывать в составе амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Однако для этого нужно соблюсти одно условие. Эти улучшения должны быть осуществлены только с согласия арендодателя. То есть обязанность арендатора по проведению реконструкции или модернизации должна возлагаться на него в договоре аренды или в дополнительном соглашении к нему.

Стоимость, по которой нужно отразить неотделимые улучшения в составе амортизируемого имущества, складывается из всех затрат, которые с ними связаны. Это расходы на покупку материалов, зарплата рабочих и налоги с нее, услуги сторонних организаций по строительству, доставке, монтажу и так далее (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Если арендодатель возмещает затраты арендатора, то право собственности на объекты неотделимых улучшений сразу переходит к нему. Такая операция квалифицируется как выполнение работ для арендодателя (письмо Минфина России от 13 декабря 2012 г. № 03-03-06/1/651).

Пример. Как учесть стоимость неотделимых улучшений

ООО «Ветеран» арендовало здание у ООО «Парус». В мае «Ветеран» с согласия арендодателя реконструировал здание силами подрядчика. Реконструкция обошлась «Ветерану» в 1 752 000 руб. (в том числе НДС – 292 000 руб.). Тогда же, в мае «Парус» компенсировал затраты арендатора и стал собственником неотделимых улучшений (в договоре аренды прописано, что право собственности на улучшения переходит к арендодателю сразу после оплаты).

Согласно рабочему плану счетов «Ветерана» выбытие основных средств отражается на отдельном субсчете к счету 01 «Выбытие основных средств». Бухгалтер «Ветерана» так отразил эти операции в учете:

ДЕБЕТ 08-3 КРЕДИТ 60

- 1 460 000 руб. (1 752 000 – 292 000) – отражена стоимость работ по реконструкции;

ДЕБЕТ 19-1 КРЕДИТ 60

- 292 000 руб. – учтен НДС;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19-1

- 292 000 руб. – принят к вычету НДС, предъявленный подрядчиком;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

- 1 460 000 руб. – оплачены работы по реконструкции;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08-3

- 1 460 000 руб. – отражены в составе основных средств неотделимые улучшения;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

- 1 752 000 руб. – получена компенсация от арендодателя;

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91-1

- 1 752 000 руб. – переданы неотделимые улучшения в собственность арендодателя;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68, субсчет «Расчеты по НДС»

- 292 000 руб. – начислен НДС;

ДЕБЕТ 01, субсчет «Выбытие основных средств»

Кредит 01

- 1 460 000 руб. – списана первоначальная стоимость неотделимых улучшений;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 01, субсчет «Выбытие основных средств»

- 1 460 000 руб. – списаны неотделимые улуч­шения.

В налоговом учете бухгалтер «Ветерана» не начис­лил амортизацию на стоимость неотделимых улучшений в арендованное имущество. При расчете налога на прибыль он учел доходы от реализации в сумме 1 460 000 руб. и расходы в сумме 1 460 000 руб.

Бухгалтер «Паруса» так отразил эту операцию в бухгалтерском учете:

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

- 1 752 000 руб. – выплачена арендатору компенсация стоимости неотделимых улучшений;

ДЕБЕТ 08-4 КРЕДИТ 60

- 1 460 000 руб. – принята к учету стоимость неотделимых улучшений;

ДЕБЕТ 19-1 КРЕДИТ 60

- 292 000 руб. – учтен НДС по неотделимым улучшениям;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08-3

- 1 460 000 руб. – увеличена стоимость помещения в связи с неотделимыми улучшениями;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19-1

- 292 000 руб. – НДС принят к вычету.

Способы начисления амортизации

В налоговом учете существует только два метода амортизации основных средств:

  • линейный;
  • нелинейный.

Для некоторых видов имущества линейный метод амортизации является обязательным (п. 3 ст. 259 НК РФ). Это относится к:

  • зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, относящимся к 8 -10 амортизационным группам;
  • амортизируемым ОС, используемым при добыче углеводородного сырья на новом месторождении.

Менять метод начисления амортизации можно с начала очередного налогового периода.

Новое в отчете 2020

Федеральный закон от 29 сентября 2019 г. № 325-ФЗ установил ограничение. Обязательно применять выбранный метод начисления амортизации нужно в течение как минимум 5 лет. Это относится и к переходу с нелинейного на линейный, и к переходу с линейного на нелинейный. Напомним, до поправок для перехода с линейного метода на нелинейный ждать 5 лет не требовалось (п. 1 ст. 259 НК РФ).

Поясним новшество на примере.

Пример. Изменение метода начисления амортизации

Фирма в налоговом учете применяла нелинейный метод начисления амортизации с 1 января 2015 г.. С 1 января 2020 года она перешла на линейный метод.

По старым правилам фирма могла вернуться на нелинейный метод с 1 января 2021 года.

По новым правилам это можно будет сделать только с 1 января 2025 года.

Диапазоны для сроков службы приведены в Классификации основных средств, включа­емых в амортизационные группы (утв. постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1).

Чтобы установить срок полезного использования основного средства, нужно определить, к какой амортизационной группе относится объект. Чтобы определить амортизационную группу основного средства, сначала следует поискать его название в Классификации.

Пример. Как определить амортизационную группу персонального компьютера по Классификации

В Классификации основных средств указано, что ко второй амортизационной группе отнесены «Машины офисные прочие». Среди них:

  • персональные компьютеры и печатающие устройства к ним;
  • серверы различной производительности;
  • сетевое оборудование локальных вычислительных сетей;
  • системы хранения данных;
  • модемы для локальных сетей;
  • модемы для магистральных сетей.

Таким образом, срок полезного использования персонального компьютера устанавливается в интервале от двух лет и одного месяца до трех лет.

Часто одной Классификации, чтобы определить амортизационную группу основных средств, бывает недостаточно. Причина в том, что в Классификации группы основных средств указываются укрупненно – до уровня класса. Тогда как в хозяйственной деятельности используются конкретные виды основных средств.

Чтобы решить подобную задачу, используют Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ). В нем содержится перечень основных средств по видам. Нормы амортизации этот документ не определяет. Но он позволяет определить, к какому классу основных средств относится тот или иной вид. И уже после этого, на основании класса основных средств, по Классификации определяется амортизационная группа.

Внимание

С 1 января 2017 года применяется Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ) ОК 013-2014 (СНС 2008).

Пример. Как определить амортизационную группу с помощью ОКОФ

Как определить, к какой амортизационной группе относятся кондиционеры?

В Классификации конкретно кондиционеры не упомянуты. Находим «Кондиционеры бытовые» в ОКОФ. Этот вид основных средств входит в класс «Приборы бытовые».

В Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, группа основных средств «Приборы бытовые» относится к третьей амортизационной группе. Значит, кондиционер бытовой относится к третьей амортизационной группе (срок полезного использования – свыше трех и до пяти лет).

Не все виды объектов основных средств можно найти в Классификации и в ОКОФ. Для тех видов основных средств, которые не указаны в этих справочных документах, срок полезного использования устанавливается в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей (п. 6 ст. 258 НК РФ).

Рекомендации изготовителя могут содержаться в технической документации к основному средству (паспорте, техническом описании, инструкции по эксплуатации и т. д.). Если и там их нет, то вам лучше обратиться к изготовителю с соответствующим запросом.

Дело в том, что многие инспекторы убеждены: устанавливать срок полезного использования самостоятельно фирма не вправе, поскольку действующее налоговое законодательство такой возможности не предусматривает.

Пример. Как определить амортизационную группу с помощью рекомендаций изготовителя

ООО «Парус» приобрело водяной фильтр стоимостью 105 000 руб. (без учета НДС). В Классификации основных средств срок его полезного использования не указан. По данным, полученным от завода­изготовителя, фильтр можно использовать не более четырех лет. Срок полезного использования фильтра составит 48 месяцев (4 х 12 мес.).

При использовании линейного метода месячную норму амортизации для каждого объекта основных средств определяют так:

Норма амортизации=1:Срок полезного использования основного средства (в месяцах)x100%

Сумму ежемесячных амортизационных отчислений рассчитывают так:

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений=Первоначальная стоимость основного средстваxНорма амортизации

Пример. Как определить норму амортизации при линейном методе

ООО «Лотос» приобрело станок. Его первоначальная стоимость, сформированная в налоговом учете, – 165 000 руб. Срок полезного использования – пять лет (60 мес.). Согласно учетной политике для целей налогообложения, амортизация начисляется линейным методом.

Норма амортизации по станку составит

(1 : 60 мес.) х 100% = 1,667%.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит

165 000 руб. х 1,667% = 2751 руб.

При использовании нелинейного метода амортизацию начисляют не по объектам, а по каждой амортизационной группе объектов в целом.

Для перехода на нелинейный метод вам нужно определить остаточную стоимость каждой амортизационной группы. Для этого вы должны сложить остаточные стоимости всех объектов, входящих в эту группу. В дальнейшем остаточную стоимость каждой амортизационной группы определяют на первое число месяца, для которого определяется сумма начисленной амортизации. Остаточную стоимость объектов определяют по формуле (п. 1 ст. 257 НК РФ)

Остаточная стоимость объектов в группе (подгруппе)=Первоначальная (восстановительная) стоимость объектовx(1 – 0,01 х Норма амортизации)n,

где n – число полных месяцев, прошедших со дня включения объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу).

Остаточную стоимость каждой группы (подгруппы) ежемесячно уменьшают на сумму на­численной амортизации (п. 4 ст. 259.2 НК РФ). Ее определяют по формуле

Сумма начисленной за месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы=Остаточная стоимость амортизационной группыxНорма амортизации для данной амортизационной группы:100

Для нелинейного метода амортизации используют следующие нормы (п. 5 ст. 259.2 НК РФ):

Амортизационная  группаНорма амортизации (месячная, %)
Первая 14,3
Вторая 8,8
Третья 5,6
Четвертая 3,0
Пятая 2,7
Шестая 1,8
Седьмая 1,3
Восьмая 1,0
Девятая 0,8
Десятая 0,7

Пример. Как определить норму амортизации при нелинейном методе

ООО «Берег» приобрело оборудование. Первоначальная стоимость его – 140 000 руб. Срок полезного использования – два года (24 мес.). Согласно учетной политике для целей налогообложения амортизацию начисляют нелинейным методом. Норма амортизации составит 8,8% (вторая амортизационная группа). Других объектов в этой группе нет.

Амортизация группы (станка) составит

  • в первый месяц – 12 320 руб. (140 000 руб. х 8,8%);
  • во второй месяц – 11 235,84 руб. ((140 000 руб. - 12 320 руб.) х 8,8%);
  • в третий месяц – 10 247,09 руб. ((140 000 руб. - 12 320 руб. – 11 235,84 руб.) х 8,8%);
  • в четвертый месяц – 9345,34 руб. ((140 000 руб. - 12 320 руб. – 11 235,84 руб. – 10 247,09 руб.) х 8,8%);
  • в пятый месяц – 8522,95 руб. (здесь и далее расчет аналогичен приведенному выше);
  • в шестой месяц – 7772,93 руб.;
  • в седьмой месяц – 7088,91 руб.;
  • в восьмой месяц – 6465,09 руб.;
  • в девятый месяц – 5896,16 руб.;
  • в десятый месяц – 5377,30 руб. и т. д.;
  • в 24­й месяц – 1480,78 руб.

Из примера видно, что при использовании нелинейного метода амортизации после окончания срока полезного использования станка он полностью не самортизирован. Его остаточная стоимость составит 16 827,10 руб. (140 000 - 123 172,90), где 123 172,90 руб. – сумма амортизации, начисленная при нелинейном методе за 24 месяца эксплуатации. Когда остаточная стоимость амортизационной группы станет менее 20 000 рублей и новые объекты в группу вводиться не будут, фирма сможет уже в следующем месяце ликвидировать указанную группу. При этом остаточная стоимость будет отнесена на внереализационные расходы текущего периода (п. 11 и 12 ст. 259.2 НК РФ).

Амортизационная премия

В налоговом учете, в отличие от бухгалтерского, фирма вправе переносить стоимость основного средства на расходы по-особому. Она может включить в расходы отчетного периода амортизационную премию – от 10 до 30 процентов первоначальной стоимости основных средств.

Внимание

Амортизационную премию не применяют к имуществу, полученному безвозмездно.

По такому объекту при начислении амортизации вместо показателя «первоначальная стоимость» используют показатель стоимости, по которой он включен в амортизационную группу (подгруппу), т. е. величину, равную разнице между первоначальной стоимостью и учтенной в расходах амортизационной премией (абз. 17 п. 1 ст. 257 НК РФ).

В случае продажи взаимозависимому лицу объекта основного средства до истечения пяти лет с момента введения его в эксплуатацию амортизационную премию нужно восстановить и включить в состав внереализационных доходов. Сделать это необходимо в том отчетном (налоговом) периоде, когда была произведена такая реализация (абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ). Сумму восстановленной амортизационной премии нужно прибавить к сумме остаточной стоимости (абз. 2 подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Срок полезного использования проданного основного средства значения не имеет. Восстанавливать придется и амортизационную премию, которую учли при модернизации основного средства, реа­лизованного взаимозависимому лицу.

Пример. Восстановление амортизационной премии

ООО «Берег» приобрело агрегат и ввело его в эксплуатацию в мае 2019 года. Фирма рассчитывает налог на прибыль ежеквартально. Агрегат относится ко второй амортизационной группе. Учетной политикой «Берега» предусмотрено применение амортизационной премии. В июне этого же года 10 процентов от стоимости агрегата компания сразу списала на расходы.

В апреле 2020 года агрегат был продан дочернему обществу. Поскольку покупатель и продавец являются взаимозависимыми лицами (подп. 1 п. 2 ст. 105.1 НК РФ), амортизационную премию нужно восстановить. Ее сумму бухгалтер: а) включит во внереализационные доходы II квартала 2020 года; б) присоединит к остаточной стоимости реализованного агрегата (тем самым увеличив расходы).

Итак, вы решили воспользоваться амортизационной премией. Для этого нужно из стоимости основного средства вычесть 10 процентов (или иной размер до 30%) его стоимости, а амортизировать оставшуюся часть. Такие правила закреплены в пункте 9 статьи 258 НК РФ.

Применять амортизационную премию фирма может, если она:

  • купила основное средство;
  • создала его;
  • модернизировала, достроила, дооборудовала или технически перевооружила существующий объект (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Пример. Как начислять амортизацию после применения амортизационной премии

В марте ООО «Ветеран» приобрело производственный станок. Его первоначальная стоимость и в бухгалтерском, и в налоговом учете составила 310 000 руб.

В марте же «Ветеран» поставил основное средство на бухгалтерский учет и ввел его в эксплуатацию.

Начислять амортизацию по этому объекту фирма начала с апреля. В этом месяце бухгалтер «Ветерана» включил в налоговые расходы сумму амортизационной премии, равную 10% от первоначальной стоимости станка. Эта сумма составила 31 000 руб. (310 000 руб. x 1/10).

В этом и в последующих месяцах фирма будет начислять обычную амортизацию по станку в зависимости от выбранного метода ее начисления от оставшейся суммы 279 000 руб. (310 000 – 31 000).

При модернизации или реконструкции фирма также вправе воспользоваться амортизационной премией. То есть в месяце, когда произошла модернизация, она может списать на налоговые расходы от 10 до 30 процентов затрат, понесенных на модернизацию (п. 3 ст. 272 НК РФ). А оставшуюся их часть будет амортизировать.

Пример. Как применять амортизационную премию при модернизации ОС

В январе 2020 года ООО «Виола» приобрело и ввело в эксплуатацию ленточный конвейер. Первоначальная стоимость конвейера, сформированная в бухгалтерском и налоговом учете, – 765 000 руб. Срок полезного использования – пять лет (60 мес.).

Амортизация на конвейер начисляется линейным методом.

Норма амортизации составит

(1 : 60 мес.) х 100% = 1,667%.

Сумма амортизационных отчислений за февраль будет равна

765 000 руб. х 1,667% = 12 752,55 руб.

В марте 2019 года конвейер был модернизирован. Его стоимость увеличилась на 101 000 руб.

В марте бухгалтер «Виолы» включил в расходы по налоговому учету амортизацию в сумме 12 752,55 руб. и амортизационную премию в сумме 30 300 руб. (101 000 руб. х 30%). А оставшаяся часть затрат на модернизацию – 70 700 руб. (101 000 – 30 300) – будет амортизироваться в обычном порядке.

В последующих месяцах ежемесячная сумма амортизации в налоговом учете составит

(765 000 руб. + 70 700 руб.) х 1,667% = 13 931,12 руб.

Такую сумму бухгалтер «Виолы» будет каждый месяц отражать в налоговых расходах до тех пор, пока оборудование полностью не самортизируется.

Внимание

Амортизационную премию нельзя применять к основным средствам (а также к затратам на модернизацию ОС), в отношении которых компания применяет инвестиционный налоговый вычет (п. 9 ст. 258, п. 7 ст. 286.1 НК РФ). Это установлено Федеральным законом от 27 ноября 2017 года № 335-ФЗ.

Особенности начисления амортизации в налоговом учете

В налоговом учете есть множество особенностей, связанных с начислением амортизации. В частности, в некоторых ситуациях норму амортизации можно увеличить или уменьшить. Кроме того, в особом порядке начисляют амортизацию по основным средствам, которые уже эксплуатировались другим владельцем, были законсервированы или модернизированы.

Об этом расскажем подробнее.

Повышение норм

Компании могут применять к основной норме амортизации коэффициент не выше 2 по некоторым видам имущества.

Это имущество:

  • используют в агрессивной среде и (или) при многосменном режиме, если актив принят на учет до 1 января 2014 года (подп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ). Если вы начисляете амортизацию нелинейным методом, то этот коэффициент нельзя применять к основным средствам 1–3 амортизационных групп;
  • принадлежит сельскохозяйственным компаниям (птицефабрикам, зверосовхозам, животноводческим комплексам);
  • принадлежит фирмам – резидентам ОЭЗ;
  • относится к объектам с высокой энергетической эффективностью в соответствии с перечнем таких объектов, установленным постановлением Правительства РФ от 22 июня 2015 года № 600;
  • относится к объектам с высоким классом энергетической эффективности, если в отношении таких объектов в соответствии с законодательством РФ предусмотрено определение классов их энергетической эффективности;
  • относится к первой–седьмой амортиза­ционным группам и произведено в соответствии с условиями специального инвестиционного контракта.
Внимание

При начислении амортизации в отношении зданий, имеющих высокую энергетическую эффективность, повышающий коэффициент 2 не применяется (подп. 4 п. 1 ст. 259.3 НК РФ).

Если энергоэффективный объект используется для передачи в аренду, то амортизировать его нужно по общим правилам (письмо Минфина России от 27 июля 2015 г. № 03-03-06/1/43040).

Пример. Ускорение амортизации

ООО «Мечта» приобрело электропогрузчик для использования в основном производстве. Первоначальная стоимость станка – 150 000 руб. Срок полезного использования – пять лет (60 мес.).

Объект работает в течение дня в три смены (то есть в многосменном режиме работы). Амортизацию по нему начисляют линейным методом.

Норма амортизации составит

(1 : 60 мес.) х 100% = 1,667%.

Так как электропогрузчик работает в многосменном режиме, то норма амортизации может быть увеличена в два раза.

В этой ситуации норма составит

1,667% х 2 = 3,334%.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений будет равна 150 000 руб. х 3,334% = 5001 руб.

Внимание

К основной норме амортизации основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, специальный коэффициент не выше 2 применяют при условии, если эти активы приняты на учет до 1 января 2014 года. Исходя из этого условия правопреемник как новое юрлицо не вправе применять ускоренную амортизацию при работе в агрессивной среде или при повышенной сменности (письмо Минфина России от 15 июня 2018 г. № 03-03-06/1/40987).

Компании могут применять к норме амортизации специальный коэффициент не выше 3 в отношении имущества, которое:

  • сдают в лизинг. Коэффициент ускорения нельзя применять к основным средствам 1–3 амортизационных групп независимо от метода начисления амортизации;
  • используют в научно технической деятельности;
  • используют исключительно при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья. Такая возможность может быть использована только операторами нового морского месторождения углеводородного сырья и организациями, владеющими лицензиями на пользование соответствующим участком недр;
  • используют в сфере водоснабжения и водоотведения, по перечню, установленному Правительством РФ.
Внимание

Одновременное применение к основной норме амортизации нескольких повышающих коэффициентов не допускается (п. 5 ст. 259.3 НК РФ).

Снижение норм

Вы можете самостоятельно понизить нормы амортизации. Для этого необходимо распоряжение руководителя компании, которое закре-

плено в учетной политике для налогообложения (п. 4 ст. 259.3 НК РФ).

Если вы решите продать имущество, в отношении которого снижена норма амортизации, его остаточная стоимость определяется исходя из фактически применяемой (пониженной) нормы амортизации.

Амортизация основных средств, бывших в эксплуатации

Если ваша фирма приобрела объект основных средств, уже бывший в эксплуатации (например, подержанный автомобиль), то порядок опре­деления первоначальной стоимости, правила начисления и методы расчета амортизации для него такие же, как и для вновь приобретенных основных средств.

Отличие заключается только в определении срока полезного использования, в течение которого основное средство амортизируется в налоговом учете.

При этом сумма амортизации, начисленная по этому объекту основных средств прежним владельцем, в расчет приниматься не должна (п. 7 ст. 258 НК РФ).

Срок полезного использования бывшего в употреблении основного средства рассчитывается так:

Срок полезного использования подержанного объекта основных средств=Срок полезного использования, исчисленный для нового аналогичного объекта основных средств-Срок фактической эксплуатации объекта у прежнего владельца

Если вы получили неновое основное средство в качестве вклада в уставный капитал и применяете линейный метод начисления амортизации, то срок его полезного использования вы определяете по формуле:

Срок полезного использования основного средства, бывшего в эксплуатации=Срок полезного использования основного средства, который установил предыдущий собственник-Срок фактической эксплуатации объекта предыдущим собственником

При этом установленный предыдущим владельцем срок полезного использования, а также фактический срок эксплуатации объекта должны быть подтверждены документально (письмо Минфина России от 6 августа 2019 г. № 03-03-06/1/59100).

Пример. Как определить норму амортизации ОС, бывшего в эксплуатации

ООО «Лотос» приобрело станок с ЧПУ, бывший в эксплуатации. Стоимость станка согласно договору – 185 000 руб. (без НДС). В налоговом учете для расчета амортизации применяется линейный метод. Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, максимальный срок амортизации такого станка – 10 лет. По данным прежнего владельца, станок уже отработал шесть лет.

Следовательно, срок полезного использования станка составит четыре года (10 – 6), или 48 месяцев (4 х 12 мес.).

Ежемесячная норма амортизации по станку составит (1 : 48 мес.) х 100% = 2,083%. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 185 000 руб. x 2,083% = 3853,55 руб.

Если приобретенный вами подержанный объект ОС уже полностью отработал свой срок, вы можете определить срок его полезного использования самостоятельно. При установлении срока полезного использования такого объекта нужно руководствоваться возможностью дальнейшего его использования в деятельности фирмы, его способностью приносить доход и его техническими характеристиками (постановление ФАС Дальневосточного округа от 8 ноября 2007 г. № Ф03-А73/07-2/3272).

А вот устанавливать срок полезного использования менее 12 месяцев для бывших в эксплуатации основных средств и единовременно списывать их в налоговом учете на основании статей 254 и 256 НК РФ неправомерно (письмо Минфина России от 1 апреля 2008 г. № 03 03 06/1/241). Во избежание споров с налоговиками рекомендуем придерживаться мнения финансового органа.

Для нелинейного метода важно знать амортизационную группу у прежнего владельца (п. 12 ст. 258 НК РФ), так как приобретенное основное средство вы должны включить именно в ту амортизационную группу, в которой оно было у предыдущего владельца.

Амортизация расконсервированных основных средств

По основным средствам, которые законсервированы на период больше трех месяцев, амортизацию не начисляют ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете (п. 23 ПБУ 6/01, п. 3 ст. 256 НК РФ). После расконсервации объекта амортизацию нужно возобновить.

Новое в отчете 2020

На основные средства, которые законсервированы по решению компании на период больше 3 месяцев, амортизацию не начисляют. До 1 января 2020 года срок полезного использования такого основного средства увеличивали на период консервации.

С 1 января 2020 года так же, как и до 2020 года, при консервации ОС на срок более 3 месяцев нужно перестать начислять по нему амортизацию, а при расконсервации продолжить амортизировать, но без продления срока полезного использования. Таким образом, период начисления амортизации не является периодом, равным сроку полезного использования объекта основных средств (Федеральный закон от 29 сентября 2019 г. № 325-ФЗ).

Консервация не влияет на порядок начисления амортизации после того, как основное средство продолжили использовать (письмо Минфина от 25 декабря 2019 г. № 03-03-06/1/101485.

Пример. Как амортизировать расконсервированное ОС

В январе 2020 года фирма купила и ввела в эксплуатацию оборудование стоимостью 800 000 руб. Срок его полезного использования – 7 лет. Согласно учетной политике для целей налогообложения амортизация на такое оборудование начисляется линейным методом.

Начислять амортизацию по нему нужно до февраля 2027 года (84 мес.).

Норма ежемесячной амортизации составляет:

(1 : 84 мес.) x 100% = 1,19%.

Сумма ежемесячной амортизации – 9520 руб. (800 000 руб. х 1,19%).

В мае 2020 года руководитель фирмы распорядился законсервировать оборудование.

Период консервации – 6 месяцев.

После расконсервации амортизацию нужно начислять по той же норме (1,19%), но уже до августа 2027 года.

Внимание

Если основное средство используется в производственной деятельности фирмы, расходы на его консервацию, содержание на консервации и расконсервацию уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль как внереализационные расходы (подп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Новая норма, по сути, сняла имеющееся противоречие. Ранее получалось, что после расконсервации надо увеличить срок полезного использования на период консервации. Но это могло привести к увеличению срока полезного использования, который. в свою очередь, мог соответствовать другой амортизационной группе. В то же время объект за время нахождения на консервации не приобретает новых свойств. К тому же по правилам Налогового кодекса срок полезного использования может увеличиваться только при реконструкции, модернизации и техническом перевооружении.

Амортизация реконструированных и модернизированных основных средств

Основные средства, которые находятся на реконструкции (модернизации) более 12 месяцев, амортизировать не нужно, кроме случаев, когда это имущество продолжает использоваться в приносящей доход деятельности (п. 3 ст. 256 НК РФ).

Прекратите начислять амортизацию с первого числа месяца, следующего за месяцем начала реконструкции (модернизации). Возобновите начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем окончания реконструкции (модернизации) (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Внимание

Амортизировать капитальные вложения в модернизацию, реконструкцию, техническое перевооружение, достройку и дооборудование ОС, в отношении которых компания применяет инвестиционный налоговый вычет, запрещено (п. 7 ст. 286.1 НК РФ). Это установлено Федеральным законом от 27 ноября 2017 года № 335-ФЗ.

Реконструкция или модернизация любой продолжительности увеличивает первоначальную стоимость основных средств (п. 2 ст. 257 НК РФ). Это правило применяют как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Причем срок службы модернизированного (реконструированного) основного средства можно продлить (п. 1 ст. 258 НК РФ). Сделать это позволено только в пределах амортизационной группы, к которой относится основное средство.

Так, если до реконструкции (модернизации) по основному средству был установлен максимальный срок полезного использования, увеличить его нельзя.

Если срок полезного использования основного средства после произведенных улучшений не увеличивается, то и норму амортизации пересчитывать нельзя. Это связано с тем, что норма амортизации зависит только от срока полезного использования основного средства и не зависит от его стоимости. Таким образом, усовершенствованное имущество нужно амортизировать исходя из старого значения нормы амортизации – рассчитанного до проведения реконструкции (модернизации). Естественно, в этом случае основное средство не будет самортизировано до полного списания в течение ранее установленного срока полезного использования.

Однако Минфин России в подобном случае разрешает организации продолжать начислять амортизацию и включать эти суммы в налоговые расходы и после того, как срок полезного использования истечет. То есть до полного списания стоимости основного средства или выбытия данного объекта из состава основных средств (письмо Минфина России от 29 марта 2010 г. № 03-03-06/1/202). Фактически такое правило означает, что срок полезного использования основного средства продлевается. Насколько – зависит от стоимости реконструкции (модернизации) и величины нормы амортизационных отчислений, действовавшей до произведенных улучшений.

Следуя разъяснениям Минфина России, рассчитывать амортизацию по усовершенствованным основным средствам нужно так.

Пример. Как рассчитать амортизацию по модернизированному ОС

В январе ООО «Проект» купило станок. Его первоначальная стоимость, сформированная в бухгалтерском и налоговом учете, – 130 000 руб. Срок полезного использования станка – 60 месяцев.

«Проект» применяет линейный метод начисления амортизации как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Норма амортизации по станку составит

(1 : 60 мес.) х 100% = 1,667%.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений будет равна 130 000 руб. х 1,667% = 2167,10 руб.

Через 11 месяцев (в ноябре) станок был модернизирован. В результате модернизации его стоимость увеличилась на 50 000 руб. и составила 180 000 руб. (130 000 + 50 000).

Увеличивать срок полезного использования «Проект» не стал.

Сумма амортизационных отчислений за 10 месяцев (с февраля по октябрь) составила 2167,10 руб./мес.x x 10 мес. = 21 671 руб.

Остаточная стоимость станка составила 130 000 руб. – 21 671 руб. = 108 329 руб.

После модернизации «Проект» продолжил использовать старую норму амортизации. После увеличения первоначальной стоимости станка «Проект» продолжает начислять амортизацию по ранее установленной норме (1,667%). Сумма амортизационных отчислений за оставшийся срок полезного использования составит

180 000 руб. х 2,667% х 50 мес. = 150 000 руб.

Общая сумма амортизационных отчислений составит 21 671 руб. + 150 000 руб. = 171 671 руб.

Как видно из примера, за срок полезного использования фирма недоамортизирует станок на сумму 8329 рублей (180 000 – 171 671). Однако она сможет и дальше продолжать начислять амортизацию по станку до тех пор, пока тот не будет самортизирован полностью.

Если после реконструкции или модернизации срок полезного использования объекта основных средств увеличился, то пересчитать нужно и норму амортизационных отчислений (как было сказано – в пределах амортизационной группы).

Пример. Как рассчитать амортизацию по модернизированному ОС при увеличении срока полезного использования

ООО «Проект» провело модернизацию объекта основного средства со сроком полезного использования 120 мес. (10 лет) (шестая амортизационная группа). К моменту проведения модернизации период использования составил 48 мес. (четыре года), первоначальная стоимость объекта – 135 000 руб.

Затраты на модернизацию составили 55 000 руб. Способ начисления амортизации – линейный.

Срок полезного использования объекта в результате модернизации был пересмотрен и увеличен до 180 мес. (15 лет) (в пределах шестой амортизационной группы).

Норма амортизации в налоговом учете составляла:

до модернизации:

1 : 120 мес. х 100% = 0,833%;

после модернизации:

1 : 180 мес. х 100% = 0,555%.

До выполнения работ по модернизации ежемесячная сумма амортизационных отчислений составляла 1124,55 руб. (135 000 руб. х 0,833%).

В соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ 30 процентов затрат на модернизацию в сумме 16 500 руб. (55 000 руб. х 30%) «Проект» сразу включил в состав расходов отчетного периода. На остальные 38 500 руб. (55 000 – 16 500) бухгалтер «Проекта» увеличил стоимость основного средства. Она в результате составила 173 500 руб. (135 000 + 38 500).

Соответственно, ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет равна 173 500 руб. х 0,555% = 962,93 руб.

Еще один нюанс – это амортизация модернизированного (реконструированного) объекта, чья стоимость была полностью самортизирована. В письме Минфина России от 2 октября 2017 года № 03-03-06/2/63775 на сумму затрат по модернизации рекомендуется увеличивать первоначальную стоимость объекта основных средств и амортизировать его в дальнейшем по нормам, которые были определены первоначально при вводе данного объекта в эксплуатацию. Другими словами, практически будет амортизироваться сумма расходов на модернизацию. Рассмотрим применение этих правил на примере.

Пример. Как рассчитать амортизацию при модернизации полностью самортизированного ОС

Первоначальная стоимость объекта по данным налогового учета – 142 000 руб. При принятии основного средства к учету по нему был установлен срок полезного использования – 36 мес. Амортизация начислялась линейным методом.

Норма амортизации по объекту составляла

1 : 36 мес. х 100% = 2,778%.

К марту 2020 года основное средство было полностью самортизировано.

В июле 2020 года по решению руководства была проведена модернизация основного средства. После модернизации первоначальная стоимость объекта увеличилась и составила 145 000 руб. (сумма модернизации – 3000 руб.). Начиная с августа 2020 года ежемесячно в составе амортизационных отчислений бухгалтер учитывает 3000 руб. х 2,778% = 83,34 руб.

Для полного списания стоимости основного средства (расходов на модернизацию) потребуется 36 месяцев.

Внимание

Если фирма модернизировала неамортизируемое имущество, которое было списано на расходы единовременно (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ), вне зависимости от величины понесенных затрат амортизировать их не придется. Ведь понятие модернизации применимо к основному средству, а в данной ситуации его не имелось. Такой позиции придерживаются и контролирующие органы (письмо Минфина России от 4 октября 2010 г. № 03-03-06/1/624).

Возможен случай, когда работы по реконструкции основного средства выполнены бесплатно. По мнению чиновников, безвозмездно полученные работы по проведению реконструкции основного средства изменяют первоначальную стоимость реконструированного основного средства. В данной ситуации надо определить стоимость таких работ в соответствии с рыночными ценами и выявленную стоимость безвозмездно полученных работ по проведению реконструкции основного средства нужно учесть в составе внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ). Так разъяснил Минфин России в своем письме от 12 марта 2014 года № 03 03 РЗ/10730.

Амортизация частично ликвидированных основных средств

Амортизация по основному средству, которое подверглось частичной ликвидации, в бухгалтерском и налоговом учете будет начисляться исходя из его новой стоимости. Как это сделать, покажет пример.

Пример. Амортизация при частичной ликвидации ОС

Первоначальная стоимость здания склада, сформированная в бухгалтерском и налоговом учете, составляет 2 800 000 руб.

Срок его полезного использования – 25 лет (300 мес.). Амортизация на здание начисляется линейным методом.

Норма амортизации по зданию составит

(1 : 300 мес.) x 100% = 0,333%.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит

2 800 000 руб. x 0,333% = 9324 руб.

В феврале здание было частично ликвидировано. Его стоимость уменьшилась на 600 000 руб.

С марта того же года сумма ежемесячных амортизационных отчислений по зданию составит

(2 800 000 руб. – 600 000 руб.) x 0,333% = 7326 руб.

Добавим, что недоначисленную амортизацию по ликвидируемой части объекта основных средств при расчете налога на прибыль следует списывать в зависимости от того, какой метод начисления амортизации использует налогоплательщик (письмо Минфина России от 3 декабря 2015 г. № 03-03-06/1/70529).

Если к частично ликвидируемому объекту применялся линейный метод, сумму недоначисленной амортизации следует включить в состав внереализационных расходов, так же как и другие расходы, связанные с частичной ликвидацией основного средства. На это указывает пункт 8 статьи 265 Налогового кодекса.

Объекты амортизируемого имущества, по которым амортизация начисляется нелинейным методом, выводятся из эксплуатации в порядке, установленном пунктом 13 статьи 259.2 Налогового кодекса. В соответствии с этим порядком при ликвидации выводимого из эксплуатации основного средства налогоплательщик на дату вывода этого объекта исключает его из состава амортизационной группы (подгруппы), но без изменения суммарного баланса. Поэтому если был выбран нелинейный метод, то сумму недоначисленной амортизации нужно продолжать списывать в рамках суммарного баланса амортизационной группы, а не единовременно в составе внереализационных расходов.

Амортизация неотделимых улучшений

Если фирма арендует имущество и с согласия арендодателя проводит его капитальный ремонт, который является неотделимым улучшением, тогда затраты на такие улучшения она может списать в налоговом учете через амортизацию. Это возможно, если арендодатель не возмещает арендатору стоимость неотделимой постройки (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Какие вложения нужно амортизировать

Следует иметь в виду, что амортизируются только те неотделимые улучшения в арендованном имуществе, которые носят капитальный характер, то есть связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества. Если расходы совершаются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то такие затраты единовременно учитываются в составе прочих расходов как расходы на ремонт согласно положениям статьи 260 НК РФ (письмо Минфина России от 11 августа 2017 г. № 03-03-06/1/51578).

Неотделимые улучшения – это те, которые нельзя снять, демонтировать, разобрать без вреда для арендованного имущества (ст. 623 ГК РФ). Например, арендатор возвел кирпичную стену в арендованном офисе. В бухгалтерском и в налоговом учете такие затраты арендатор отражает в составе основных средств (п. 5 ПБУ 6/01, п. 1 ст. 256 НК РФ).

Порядок амортизации

В бухгалтерском учете начислять амортизацию на неотделимое улучшение нужно исходя из срока договора аренды (п. 20 ПБУ 6/01).

В налоговом учете действует иной порядок. Амортизировать неотделимое улучшение арендатор вправе в течение срока действия договора аренды. При этом ежемесячную сумму амортизации рассчитывают исходя из всего срока службы того имущества, которое улучшил арендатор. Определить этот срок можно по Классификации основных средств (утв. постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1). Такое правило установлено в пункте 1 статьи 258 Налогового кодекса.

Отметим, что амортизацию по неотделимым улучшениям арендатор может начислять только в течение срока того договора, во время действия которого эти улучшения были произведены (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Допустим, в дальнейшем на аренду того же имущества стороны заключили новый договор. Тогда арендатор не может продолжать начисление амортизации по неотделимым улучшениям, несмотря на то, что он по-прежнему будет ими пользоваться (см. письма Минфина России от 8 октября 2008 г. № 03-03-06/2/140, от 2 марта 2007 г. № 03-03-06/1/143).

Амортизацию начисляют начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором капитальные вложения в виде неотделимых улучшений были введены в эксплуатацию, до окончания срока действия договора аренды. После прекращения договора аренды арендатор должен прекратить начисление амортизации по указанному имуществу.

Что делать с недоамортизированной частью

Расходы арендатора в виде капитальных вложений в арендованное имущество, которые в течение срока договора аренды (в том числе при досрочном его расторжении) не были учте­ны в целях главы 25 НК РФ, не могут быть отражены в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций. Это следует из писем Минфина России от 11 августа 2017 года № 03-03-06/1/51578, от 3 августа 2012 года № 03-03-06/1/384, от 21 марта 2011 года № 03-03-06/1/158.

К тому же недоамортизированная часть стоимости капитальных вложений признается имуществом, безвозмездно переданным арендодателю. А стоимость такого имущества налогооблагаемую прибыль не уменьшает (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Пример. Амортизация неотделимых улучшений ОС

ООО «Актив» в январе арендовало здание. В этом же месяце с согласия арендодателя здание оборудовано эскалатором. Это улучшение является неотделимым. Затраты организации составили 360 000 руб. (без НДС).

Неотделимые улучшения произведены с согласия арендодателя, причем он эту сумму не возмещает. Срок аренды здания составляет 12 месяцев – с января по декабрь включительно.

Бухгалтер ООО «Актив» определил, что фирма может амортизировать эскалатор с февраля по декабрь включительно. Срок полезного использования эскалатора такой же, как и у здания, – 432 месяца (десятая амортизационная группа). Амортизацию начисляют линейным методом (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Месячная норма амортизации составила 0,2315%

(1 : 432 мес. x 100%).

Сумма ежемесячной амортизации равна 833,4 руб. (360 000 руб. x 0,2315%).

Сумма амортизации, которую арендатор сможет списать за все время аренды, составляет 9167,4 руб. (833,4 руб. x 11 мес.).

Разницу между суммой, потраченной на эскалатор, и начисленной амортизацией – 350 832,6 руб. (360 000 руб. – 9167,4 руб.) – ООО «Актив» при расчете налога на прибыль учесть не может.

Однако если договор аренды истек, а арендатор продолжает пользоваться имуществом, и арендодатель против этого не возражает, то по нормам гражданского законодательства такой договор считается возобновленным на неопределенный срок на тех же условиях. Если договор аренды пролонгирован, то и арендатор вправе продолжать амортизировать неотделимые улучшения и делать начисления до тех пор, пока одна из сторон не объявит о расторжении договора аренды. На это указал Минфин России в письме от 11 августа 2017 года № 03-03-06/1/51578.

Если арендодатель возмещает расходы

Если арендатор произвел неотделимые улучшения с согласия арендодателя и в договоре указано, что арендодатель возмещает ему эти расходы, учет будет другим. В таком случае амортизирует неотделимое улучшение тот, кто передал вам это имущество в аренду.

Оплата стоимости улучшений может быть произведена, например, после прекращения договора. Можно предусмотреть в договоре аренды и другие условия (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Для этого необходимо определить момент передачи неотделимых улучшений на баланс арендодателя – сразу после проведения улучшений или по окончании срока аренды.

До передачи неотделимых улучшений арендодателю арендатор может учесть их в бухучете как самостоятельный объект основных средств (п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). Передача арендодателю капитальных вложений в арендованное имущество отражается в бухучете арендатора как операция по реализации прочих активов.

После передачи арендатором капвложений арендодателю последний учитывает их как самостоятельный объект основных средств как в налоговом, так и в бухгалтерском учете.

Начислять амортизацию в налоговом учете арендодатель может начать с месяца, следующего за месяцем ввода имущества в эксплуатацию (п. 3 ст. 259.1, п. 6 ст. 259.2 НК РФ). В бухучете амортизацию арендодатель вправе начать начислять со следующего месяца после постановки на учет неотделимого улучшения (п. 21 ПБУ 6/01).

Амортизация объектов благоустройства

Объекты облагораживания могут как использоваться для получения дохода, так и не влиять на него. В зависимости от этого будут разными и налоговые последствия.

В налоговом учете, если объект благоустройства стоит больше 100 000 рублей и срок его использования больше года, это – амортизируемое имущество (п. 1 ст. 256 НК РФ). Но когда организация не получает с его помощью никакого дохода, амортизировать объект облагораживания в налоговом учете не нужно. Ведь эти расходы экономически не оправданы, то есть они не соответствуют пункту 1 статьи 252 НК РФ. Если же результат благоустройства влияет на доход организации, то сумма амортизации по нему уменьшает налоговую прибыль.

Когда объект благоустройства находится вне здания, в котором располагается организация, амортизировать его не нужно еще и на основании подпункта 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ, так как он относится к объектам внешнего благо­устройства (письмо Минфина России от 27 января 2012 г. № 03-03-06/1/35).

А что же с расходами, которые не попадают в категорию амортизируемого имущества? Если они прямо не влияют на коммерческую деятельность организации, то уменьшить на них налог на прибыль нельзя. Когда же благоустройство влияет на финансовые результаты, его стоимость можно включить в материальные расходы (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ) или воспользоваться подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ. В нем говорится о «других обоснованных расходах», которые уменьшают налогооблагаемую прибыль. Мнения чиновников и судей по этому вопросу расходятся (письмо Минфина России от 25 мая 2007 г. № 03-03-06/1/311, постановление ФАС Московского округа от 23 мая 2011 г. № КА-А40/4531-11 по делу № А40-51743/10-90-293).

Внимание

Если облагораживается имущество, которое организация еще не ввела в эксплуатацию (например, озеленяется прилегающая к офису территория), расходы по благоустройству включаются в первоначальную стоимость создаваемого объекта (письмо Минфина России от 25 мая 2007 г. № 03-03-06/1/309).

Иногда благоустройство территории – обязательная мера. Так, Градостроительный кодекс РФ предусматривает обязанность лиц, ответственных за эксплуатацию здания, строения, сооружения принимать участие, в том числе финансовое, в содержании прилегающих территорий. Случаи и порядок такого участия определяют правила благоустройства территории муниципального образования.

Прилегающая территория – это та территория общего пользования, которая прилегает к зданию, строению, сооружению, земельному участку, и границы которой определены муниципальными правилами благоустройства (п. 37 ст. 1 ГрК РФ).

То есть к содержанию прилегающих территорий могут быть привлечены даже владельцы ларьков, торговых палаток и рекламных конструкций. Затраты по такому вынужденному облагораживанию пространства можно включать в налоговые расходы.

Амортизация нематериальных активов

В налоговом учете существует только два метода амортизации:

  • линейный;
  • нелинейный.

При использовании любого из этих способов амортизацию по нематериальному активу начисляют исходя из его срока полезного использования. Такой срок определяют исходя из срока действия патента, свидетельства, лицензии на использование исключительных прав или других документов (например, договора), подтверждающих право организации на данный нематериальный актив.

Если срок использования нематериального актива официально не установлен, то вы можете определить его самостоятельно. Так, например, за основу можно взять срок, в течение которого ваша организация собирается получать экономические выгоды от его использования.

Если же такие расчеты провести затруднительно (или вообще невозможно), срок полезного использования для целей налогового учета устанавливают равным 10 годам (п. 2 ст. 258 НК РФ). В бухгалтерском учете амортизацию по таким нематериальным активам не начис­ляют.

Новое в отчете 2020

Федеральный закон от 29 сентября 2019 г. № 325-ФЗ установил четкий стоимостной критерий амортизируемых НМА: более 100 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ). С 1 января 2020 года включать в состав амортизируемого имущества и начислять амортизацию нужно только на НМА стоимостью более 100 000 рублей.

Линейный способ

При использовании линейного способа месячную норму амортизации определяют так:

Норма амортизации=1:Срок полезного использования нематериального актива (в мес.)x100%

Сумму ежемесячных амортизационных отчислений рассчитывают так:

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений=Первоначальная стоимость нематериального активаxНорма амортизации

Пример. Как рассчитать норму амортизации НМА линейным методом

ООО «Лотос» приобрело исключительное право на изобретение. Первоначальная стоимость права – 120 000 руб. Срок полезного использования – пять лет (60 мес.). Согласно учетной политике, для целей налогообложения амортизацию на нематериальные активы начисляют линейным методом.

Норма амортизации по исключительному праву составит

(1 : 60 мес.) х 100% = 1,667%.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит

120 000 руб. х 2,667% = 2000 руб.

Нелинейный способ

Амортизацию нематериальных активов при использовании нелинейного способа начисляют не по объектам, а по каждой амортизационной группе в целом.

Для перехода на нелинейный способ вам нужно определить остаточную стоимость каж­дой амортизационной группы. Для этого вы должны сложить остаточные стоимости всех объектов, входящих в эту группу. В дальнейшем остаточную стоимость каждой амортизационной группы определяют на первое число месяца, для которого определяется сумма начисленной амортизации.

Остаточную стоимость объектов определяют по формуле (п. 1 ст. 257 НК РФ)

Остаточная стоимость объектов в группе (подгруппе)=Первоначальная (восстановительная) стоимость объектовx(1 – 0,01 х Норма амортизации)n

где n – число полных месяцев, прошедших со дня включения объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня их исключения из состава этой группы (подгруппы).

Остаточную стоимость каждой группы (подгруппы) ежемесячно уменьшают на суммы начисленной амортизации (п. 4 ст. 259.2 НК РФ). Ее определяют по формуле

Сумма начисленной за месяц амортизации для соответствующей амортизационной группы=Остаточная стоимость амортизационной группыxНорма амортизации для данной амортизационной группы:100

Для нелинейного метода амортизации используют следующие нормы (п. 5 ст. 259.2 НК РФ):

Амортизационная  группаНорма амортизации (месячная, %)
Первая 14,3
Вторая 8,8
Третья 5,6
Четвертая 3,0
Пятая 2,7
Шестая 1,8
Седьмая 1,3
Восьмая 1,0
Девятая 0,8
Десятая 0,7

Пример. Как рассчитать норму амортизации НМА нелинейным методом

ООО «Лотос» приобрело исключительное право на изобретение. Первоначальная стоимость права – 120 000 руб. Срок полезного использования – два года и один месяц (25 мес.).

Согласно учетной политике для целей налогообложения амортизацию на нематериальные активы начисляют нелинейным методом. Норма амортизации по исключительному праву составит 8,8 процента (вторая амортизационная группа). На нематериальный актив будет начисляться амортизация:

  • в первый месяц – 10 560 руб. (120 000 руб. х 8,8%);
  • во второй месяц – 9630,72 руб. ((120 000 руб. - 10 560 руб.) х 8,8%);
  • в третий месяц – 8783,22 руб. ((120 000 руб. - 10 560 руб. – 9630,72 руб.) х 8,8%);
  • в четвертый месяц – 8010,29 руб. ((120 000 руб. - 10 560 руб. – 9630,72 руб. – 8783,22 руб.) х 8,8%);
  • в пятый месяц – 7305,39 руб. (здесь и далее расчет аналогичен приведенному выше);
  • в шестой месяц – 6662,51 руб.;
  • в седьмой месяц – 6076,21 руб.;
  • в восьмой месяц – 5541,51 руб.;
  • в девятый месяц – 5053,85 руб.;
  • в 10­й месяц – 4609,11 руб. и т. д.;
  • в 25­й месяц – 1045,86 руб.

Из примера видно, что при использовании нелинейного метода амортизации после окончания срока полезного использования исключительного права оно полностью не самортизировалось. Его остаточная стоимость будет составлять 10 838,88 руб. (120 000 – 109 161,12), где 109 161,12 руб. – сумма амортизации, начисленная при нелинейном методе за 25 месяцев эксплуатации. Когда остаточная стоимость амортизационной группы (подгруппы) станет меньше 20 000 рублей и новые объекты в группу вводиться не будут, фирма сможет уже в следующем месяце ликвидировать указанную группу (подгруппу). При этом остаточная стоимость будет отнесена на внереализационные расходы текущего периода (п. 11 и 12 ст. 259.2 НК РФ).

Внимание

В отношении нематериальных активов, входящих в восьмую–десятую амортизационные группы, независимо от срока их ввода в эксплуатацию нелинейный метод начисления амортизации применять запрещено (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Как применять выбранный метод амортизации

Выбранный метод начисления амортизации нематериальных активов для целей налогообложения вы должны установить единым в отношении всех объектов. Из этого правила есть исключение: если вы выбрали нелинейный метод амортизации, то в отношении нематериальных активов, которые входят в восьмую–десятую амортизационные группы, вам тем не менее нужно будет применять линейный метод амортизации.

Метод начисления амортизации можно изменять с начала года (абз. 4 п. 1 ст. 259 НК РФ). Однако перейти с нелинейного на линейный метод начисления амортизации вы вправе не чаще одного раза в пять лет.

Новое в отчете 2020

Федеральный закон от 29 сентября 2019 г. № 325-ФЗ установил ограничение. Обязательно применять выбранный метод начисления амортизации нужно в течение как минимум 5 лет. Это относится и к переходу с нелинейного на линейный, и к переходу с линейного на нелинейный. Напомним, до поправок для перехода с линейного метода на нелинейный ждать 5 лет не требовалось (п. 1 ст. 259 НК РФ).

Выбранный метод начисления амортизации закрепите в учетной политике для целей налогообложения. Выбрав нелинейный метод, вы сможете списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли в начальный период эксплуатации амортизацию в большей сумме.

Распределение прямых расходов

Прямые расходы надо распределять:

  • в производстве – между проданной продукцией и «незавершенкой» (облагаемую прибыль уменьшают только те расходы, которые относятся к проданной продукции или выполненным работам);
  • в торговле – между проданными и непроданными товарами (облагаемую прибыль уменьшают только те расходы, которые относятся к проданным товарам).

Производственные фирмы

В состав затрат, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль фирмы, включают только прямые расходы, которые относятся к реализованной готовой продукции или работам. Прямые расходы, которые относятся к незавершенному производству (то есть к продукции, не прошедшей всех стадий обработки, или к работам, результаты которых не переданы заказчику) и готовой продукции, не реализованной покупателям, налогооблагаемую прибыль не уменьшают.

Как рассчитать сумму прямых расходов, которая относится к готовой продукции, реализованной покупателям?

Для этого нужно определить стоимость:

  • незавершенного производства на конец месяца;
  • готовой продукции, выпущенной в течение месяца;
  • готовой продукции, не реализованной покупателям на конец месяца (остатки на складе).

Для расчета стоимости «незавершенки» обычно используют тот или иной экономически обоснованный показатель.

Фирмы, которые занимаются обработкой сырья (например, нефтяные, газодобывающие, деревообрабатывающие предприятия), определять стоимость «незавершенки» на конец месяца могут на основании данных о количестве сырья, отпущенного в производство.

Для расчета можно использовать коэффициент, который определяют по формуле:

Количество сырья в «незавершенке» на конец месяца: (Количество сырья в «незавершенке» на начало месяца+Количество сырья, отпущенного в производство в течение месяца)

Стоимость «незавершенки» на конец месяца с учетом этого коэффициента будет рассчитываться так:

(Стоимость «незавершенки» на начало месяца+Сумма прямых расходов за месяц) xКоэффициент

Пример. Как определить коэффициент и стоимость незавершенного производства

ООО «Альфа» занимается деревообработкой. По данным инвентаризации на 1 января, остаток леса в незавершенном производстве составил 600 куб. м. Остаток леса в «незавершенке» на конец января составил 1200 куб. м. В январе было отпущено в производство 4000 куб. м леса.

По данным налогового учета, стоимость остатка незавершенного производства на начало января (по прямым статьям расходов) составила 360 000 руб. Прямые расходы за январь равны 4 200 000 руб.

Коэффициент составит 1200 куб. м : (600 куб. м + 4000 куб. м) = 0,2609.

Стоимость «незавершенки» на конец месяца будет равна

(360 000 руб. + 4 200 000 руб.) х 0,2609 = 1 189 704 руб.

Стоимость готовой продукции, выпущенной в течение месяца, определяют по формуле:

Сумма прямых расходов за месяц+Стоимость «незавершенки» на начало месяца-Стоимость «незавершенки» на конец месяца

Стоимость готовой продукции, не реализованной покупателям на конец месяца, определяют так:

(Стоимость нереализованной продукции на начало месяца+Стоимость продукции, выпущенной за месяц) xКоличество нереализованной продукции на конец месяца: (Количество нереализованной продукции на начало месяца+Количество продукции, выпущенной за месяц)

Сумму прямых расходов, которая уменьшает прибыль, рассчитывают так:

Сумма прямых расходов, которая должна быть списана=Сумма прямых расходов за месяц+Стоимость нереализованной продукции на начало месяца+Стоимость «незавершенки» на начало месяца-Стоимость «незавершенки» на конец месяца-Стоимость нереализованной продукции на конец месяца

Пример. Как рассчитать сумму прямых расходов к списанию

ООО «Проект» занимается деревообработкой. На 1 января на складе «Проекта» находилось 7200 куб. м обработанной древесины. Сумма прямых расходов на ее обработку составила 2 160 000 руб. Стоимость «незавершенки» на начало января (по прямым статьям расходов) составила 585 000 руб.

В течение января было переработано 12 600 куб. м леса. Сумма прямых расходов на переработку составила 3 795 000 руб.

В январе было реализовано 16 000 куб. м древесины. Количество нереализованной древесины на конец месяца составило 3800 куб. м (7200 + 12 600 – 16 000).

Стоимость «незавершенки» на конец января (по прямым статьям расходов) составила 600 000 руб.

Стоимость готовой продукции, выпущенной в течение января, составит

3 795 000 руб. + 585 000 руб. – 600 000 руб. = 3 780 000 руб.

Стоимость нереализованной продукции на конец месяца составит

(2 160 000 руб. + 3 780 000 руб.) х 3800 куб. м : (7200 куб. м + 12 600 куб. м) = 1 140 000 руб.

Сумма прямых расходов, которая уменьшает налогооблагаемую прибыль ООО «Проект» в январе, составит

3 795 000 руб. + 2 160 000 руб. + 585 000 руб. - 600 000 руб. – 1 140 000 руб. = 4 800 000 руб.

Фирмы, которые занимаются производ­ством, могут рассчитывать стоимость «незавершенки» точно так же. Однако при этом нужно обратить внимание на следующий момент.

Если организация использует для производства продукции один вид сырья, никаких трудностей не возникает. Однако на практике это довольно редкая ситуация. Обычно производственные предприятия изготавливают свою продукцию из нескольких видов сырья. О том, остатки какого сырья нужно брать для распре­деления прямых расходов в этом случае, в НК РФ ничего не сказано.

В данной ситуации фирме логичнее всего выделить «главное» сырье, которое составляет материальную основу изготавливаемой продукции. Причем в качестве «главного» сырья могут выступать и основные комплектующие (например, при производстве телевизоров – кинескопы, холодильников – двигатели, одежды – ткань и т. п.). Выбранное для распределения прямых расходов сырье организация должна указать в приказе об учетной политике для целей налогообложения. Кроме того, основой для расчета стоимости незавершенного производства могут выступать и другие показатели, в частности, количество продукции, которая должна быть выпущена по плану. В этом случае изменится лишь порядок расчета коэффициента. Остальные формулы (для определения стоимости «незавершенки», готовой продукции, продукции, не реализованной покупателям, и т. д.) оста­нутся прежними.

Если фирма определяет стоимость «незавершенки», например, исходя из планового выпуска готовой продукции, коэффициент можно рассчитать так:

Коэффициент для расчета «незавершенки»=1-Фактическое количество продукции, изготовленной за месяц*:Количество продукции, которая должна быть изготовлена в течение месяца по плану
  • Примечание: данные берутся по результатам инвентаризации, проведенной в конце месяца.

Пример. Как определить стоимость незавершенного производства исходя из планового выпуска готовой продукции

В январе ООО «Лотос» начало производить сейфы. Незавершенное производство по сейфам на начало января отчетного года отсутствует.

Согласно технологическим нормам для производства одного сейфа необходимо 20 кг стального листа (его стоимость – 750 руб./кг) и 10 кг свинца (его стоимость – 550 руб./кг).

В состав прямых расходов фирма включает затраты, перечисленные в статье 318 НК РФ, а также арендную плату за производственное помещение.

Согласно учетной политике «Лотоса» стоимость «незавершенки» определяют исходя из планового выпуска готовой продукции.

В январе фирма должна изготовить по плану 500 сейфов. Соответствующее количество материалов было передано в производство. Данные о прямых расходах фирмы приведем в таблице.

Наименование затратКоличествоСумма
Стальной лист 10 000 кг (500 шт. x 20 кг)7 500 000 руб. (750 руб./кг x 10 000 кг)
Свинец 5000 кг (500 шт. x 10 кг)2 750 000 руб. (550 руб./кг x 5000 кг)
Зарплата основных производственных рабочих 920 000 руб.
Страховые взносы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование 239 200 руб.
Плата за аренду цеха 230 000 руб.
Итого 11 639 200 руб.

В январе ООО «Лотос» произвело 420 сейфов.

Коэффициент составит 1 – 420 шт. : 500 шт. = 0,16.

Стоимость «незавершенки» на конец месяца будет равна

11 639 200 руб. х 0,16 = 1 862 272 руб.

Стоимость готовой продукции, выпущенной за месяц, составит

11 639 200 руб. – 1 862 272 руб. = 9 776 928 руб.

Всю готовую продукцию «Лотос» реализовал в январе. Таким образом, сумма прямых расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль фирмы, – 9 776 928 руб.

Фирмы, которые занимаются выполнением работ, определять стоимость «незавершенки» на конец месяца могут на основании данных о договорной стоимости работ. В этом случае для расчета следует использовать специальный коэффициент. Его можно рассчитать так:

Договорная стоимость начатых работ, не завершенных на конец месяца:Договорная стоимость всех работ, которые проводились в течение месяца

Для расчета коэффициента можно использовать не договорную стоимость работ, а какой-либо другой показатель (например, сметную себестоимость заказов). Выбранный показатель указывают в налоговой учетной политике.

Стоимость «незавершенки» рассчитывают так:

(Стоимость «незавершенки» на начало месяца+Сумма прямых расходов за месяц) xКоэффициент

Сумму прямых расходов, которая уменьшает прибыль, рассчитывают так:

Сумма прямых расходов за месяц+Стоимость «незавершенки» на начало месяца-Стоимость «незавершенки» на конец месяца

Пример. Как определить коэффициент исходя из сметной стоимости работ

ООО «Ветеран» выполняет монтажные работы. На конец прошлого года не были окончены работы по одному договору. По данным налогового учета стоимость «незавершенки» на 1 января отчетного года составила 150 000 руб.

В январе отчетного года было заключено 12 договоров. Работы начали выполняться только по девяти из них.

Стоимость работ по всем договорам, которые выполнялись в январе (в том числе по договору, заключенному в прошлом году), – 1 300 000 руб. (без НДС).

В январе были выполнены монтажные работы по семи договорам.

Работы по трем договорам на конец января реализованы не были.

Стоимость работ по договорам, не завершенным на конец января, – 600 000 руб. (без НДС).

Сумма прямых расходов за январь – 800 000 руб.

Коэффициент составит

600 000 руб. : 1 300 000 руб. = 0,4615.

Стоимость «незавершенки» будет равна

(150 000 руб. + 800 000 руб.) х 0,4615 = 438 425 руб.

Сумма прямых расходов, которая уменьшает прибыль, составит

800 000 руб. + 150 000 руб. – 438 425 руб. = 511 575 руб.

Торговые фирмы

Торговые организации в состав прямых расходов могут включить:

  • стоимость товаров, реализованных в отчетном (налоговом) периоде;
  • транспортные расходы по доставке товаров до склада вашей организации (если такие расходы не включены в цену товаров).

На последних остановимся подробнее.

По правилам налогового учета сумму транспортных расходов, связанных с доставкой товаров до склада вашей фирмы, необходимо распределить между реализованными и нереализованными товарами. Это правило применяют, если транспортные расходы не включены продавцом товаров в их продажную цену. В противном случае транспортные расходы учитывают в фактической себестоимости товаров.

Сумму транспортных расходов, которую можно учесть при налогообложении прибыли за текущий месяц, рассчитывают так:

Сумма транспортных расходов, относящихся к остатку товаров на начало месяца+Сумма транспортных расходов, понесенных организацией в текущем месяце-Сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку товаров на конец месяца

Сумму транспортных расходов, относящу­юся к остатку товаров на конец месяца, определяют так:

Средний процент транспортных расходовxОстаток товаров на конец месяца

Средний процент транспортных расходов, относящихся к остатку товаров на конец месяца, рассчитывают так:

(Сумма транспортных расходов, относящихся к остатку товаров на начало месяца+Сумма транспортных расходов, понесенных организацией в текущем месяце) : (Стоимость товаров, реализованных в текущем месяце+Остаток товаров на конец месяца) x100%

Пример. Как определить стоимость транспортных расходов

На 1 января сумма транспортных расходов ООО «Маяк», относящихся к остатку товаров на начало месяца, составила 20 000 руб. Сумма транспортных расходов за январь равна 120 000 руб. Себестоимость товаров, которые были проданы в январе, составила 1 000 000 руб. Себестоимость остатка товаров на конец января составила 200 000 руб.

Средний процент транспортных расходов, относящихся к остатку товаров, составит

(20 000 руб. + 120 000 руб.) : (1 000 000 руб. + 200 000 руб.) х 100% = 11,67%.

Сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку товаров, равна

200 000 руб. х 11,67% = 23 340 руб.

Сумма транспортных расходов, подлежащая списанию, составит

20 000 руб. + 120 000 руб. – 23 340 руб. = 116 660 руб.

Эту сумму включают в состав прямых расходов «Маяка» и уменьшают на нее налогооблагаемую прибыль за январь. Если в январе у «Маяка» были другие расходы, связанные с реализацией товаров (например, затраты на аренду торгового зала, зарплату продавцов и т. д.), их нужно списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли в полном объеме как косвенные расходы.

Транспортные расходы, связанные с доставкой товаров до склада, списывайте в бухгалтерском учете в порядке, предусмотренном НК РФ. Это поможет избежать лишней работы и одновременно выполнить требования и бухгалтерского, и налогового учета.

Порядок списания транспортных расходов вы должны зафиксировать в бухгалтерской учетной политике.

Независимо от того, как учтены затраты на транспортировку, их не удастся списать в полной сумме и сразу. Ведь если они числятся в стоимости товаров, то нужно ждать, пока эти товары будут реализованы (ст. 268 НК РФ). А выделенные отдельной строкой транспортные расходы нужно распределять пропорционально стоимости проданных товаров.

Пример. Распределение транспортных расходов

В марте торговая фирма «Лотос» приобрела хозтовары, предназначенные для перепродажи, стоимостью 472 000 руб. (в том числе НДС – 72 000 руб.). При этом продавец дополнительно выставил счет на транспортные услуги в сумме 30 000 руб. (в том числе НДС – 5000 руб.).

«Лотос» включил транспортные расходы в издержки обращения в составе прямых расходов.

Транспортные расходы, относящиеся к остатку товаров на начало марта, равны 15 000 руб. Остаток товаров на конец месяца – 330 000 руб. За месяц реализовано товаров на общую сумму 510 000 руб.

Рассчитаем средний процент, по которому нужно списать транспортные расходы:

(15 000 руб. + 30 000 руб. – 5000 руб.) : (510 000 руб. + 330 000 руб.) х 100% = 4,76%.

В марте в налоговом учете можно списать транспортные расходы в сумме

(15 000 руб. + 30 000 руб. – 5000 руб.) – 330 000 руб. x 4,76% = 24 292 руб.

Фирмам, применяющим кассовый метод, нужно иметь в виду следующее. Момент признания расходов на приобретение товаров, предна­значенных для перепродажи, не обусловлен датой получения дохода от их реализации (решение ВАС РФ от 8 октября 2010 г. № ВАС-9939/10). Для признания расходов на товары достаточно их оплатить.

Прочие расходы

При методе начисления расходы в целях налога на прибыль признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от даты оплаты фактически понесенных расходов.

Для прочих расходов датой их осуществления может быть (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ):

  • дата расчетов в соответствии с условиями договора;
  • дата предъявления подтверждающих документов;
  • последний день отчетного (налогового) периода.

Открытый перечень прочих расходов содержится в статье 264 НК РФ.

Новое в отчете 2020

Федеральный закон от 22 апреля 2020 № 121-ФЗ этот перечень расширил расходами, связанными с принятием мер по борьбе с негативными последствиями эпидемии коронавируса и распространил нововведение на правоотношения, возникшие с 1 января 2020 года

Многие из прочих расходов связаны с приобретением работ (услуг), выполненных (оказанных) сторонними организациями. Такие расходы признаются для целей налогообложения прибыли организаций в том отчетном (налоговом) периоде, в котором документально подтвержден факт выполнения работ (оказания услуг). Включить их в базу по налогу на прибыль нужно в том периоде, к которому относится дата на предъявленном подтверждающем документе (дата составления), а не дата его поступления в организацию.

Рассмотрим самые часто встречающиеся виды прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Аренда

Услуги аренды – самые распространенные среди так называемых длящихся услуг.

Кроме того, вам нужно решить вопрос о том, к прямым или косвенным вы будете относить расходы на аренду.

Косвенные расходы списываются сразу. Прямые же нужно признавать по мере реализации выпускаемой продукции.

Вы вправе определять состав прямых расходов самостоятельно. Но, как требует НК РФ, для этого должно иметься экономическое обоснование. К примеру, аренда производственного помещения. Арендные платежи, учтенные по нему как косвенные расходы, налоговики не пропустят.

Так, арендную плату нужно включать в прямые расходы, если она связана с выпускаемой готовой продукцией. Например, арендные или лизинговые платежи за производственное оборудование. На это указал Арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 3 марта 2017 г. № Ф07-413/2017 по делу № А05-12521/2015.

В то же время арендная плата может быть косвенным расходом, если не связана напрямую с выпуском готовой продукции или плата начисляется и за период, когда продукция не выпускалась, работы не производились. Или если расходы не формируют стоимость продукции (см. Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 10 апреля 2018 г.№ Ф02-1185/2018, А69-882/2017).

Арендные платежи можно учесть в базе по налогу на прибыль даже без ежемесячных актов оказанных услуг от арендодателя. Об этом сообщил Минфин России в письме от 25 марта 2019 г. № 03-03-06/1/20067.

По мнению Минфина, для документального подтверждения арендных расходов необходимы следующие документы:

  • заключенный договор аренды (субаренды);
  • акт приемки-передачи арендованного имущества;
  • документы, подтверждающие перечисление арендной платы;
  • если арендодатель плательщик НДС, - счета-фактуры.

А вот ежемесячные акты об оказании услуг по договорам аренды для подтверждения расходов в целях налога на прибыль не нужны.

Но тем, у кого в договоре аренды предусмотрено ежемесячное выставление актов об оказанных услугах, эти документы для подтверждения расходов нужны (письмо Минфина России от 24 марта 2014 г. № 03-03-06/1/12764).

Внимание

Помимо арендных платежей к расходам на аренду могут быть отнесены суммы, уплаченные за коммунальные услуги (предоставление света, воды, газа) и услуги связи, которые относятся к арендуемому имуществу. Для этого в договоре аренды должно быть условие о том, что за эти расходы рассчитывается арендодатель. Затем он перевыставляет счета коммунальных служб арендатору, который потом их оплачивает. Если такие счета коммунальными службами выставляются напрямую арендатору (то есть минуя арендодателя), эти затраты в состав прочих не включают. Они считаются материальными расходами.

Что касается договора, то мало его составить. Нужно, чтобы он отвечал требованиям законодательства. Если в договоре не определены существенные условия, он будет считаться незаключенным.

Расходы по таким договорам могут быть признаны не соответствующими условиям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ. Соответственно, налоговый инспектор не примет расходы на аренду, посчитав базу по налогу на прибыль заниженной.

Самое главное в договоре – определить величину арендной платы. Если в нем (либо в дополнительных соглашениях к нему) не указана цена, инспектор может не позволить уменьшить налог на прибыль, поскольку при отсутствии согласованного сторонами в письменной форме условия о размере арендной платы договор аренды здания или сооружения считается незаключенным (ст. 654 ГК РФ).

Пример. Как учесть арендные платежи

АО «Долина» арендовало у ООО «Высота» помещение под склад. Договором определена фиксированная сумма арендной платы. Она составляет 21 000 руб. (в том числе НДС – 3500 руб.) в месяц.

«Высота» работает без предоплаты и выставляет счет за оказанные услуги в конце каждого месяца. При его получении бухгалтер «Долины» делает такие проводки:

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 60

- 17 500 руб. (21 000 – 3500) – начислена арендная плата;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

- 3500 руб. – учтен НДС по арендной плате;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

- 3500 руб. – произведен налоговый вычет;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

- 21 000 руб. – перечислена арендная плата.

Размер платы за аренду может быть установлен как в фиксированной сумме (которую можно изменять не чаще одного раза в год), так и в виде формулы или алгоритма ее расчета.

Проследите также за тем, чтобы арендодатель дал полную характеристику объекта недвижимости.

Здесь имеет значение все: точный адрес, площадь помещений, их местоположение и техническое состояние. Такие подробности нужны для того, чтобы точно определить предмет договора. Если же этим пренебречь, объект аренды будет считаться не согласованным сторонами, а договор – незаключенным. Например, описание арендуемого объекта в договоре может выглядеть следующим образом.

Пример. Описание объекта в договоре аренды

«Арендодатель передает, а Арендатор принимает во временное владение и пользование нежилое помещение в административном здании, находящемся по адресу: г. Москва, ул. Люблинская, д. 2, стр. 2. Помещение имеет площадь 54 кв. м и расположено на третьем этаже под № 3–4. Помещение передается для использования под офис. Помещение обеспечено системой электроснабжения, отоплением и телефонными линиями, капитально отремонтировано и пригодно для использования по назначению».

Также в составе прочих расходов учитывают затраты по ремонту арендованных основных средств. Для этого должны быть выполнены следующие условия:

  • арендованное имущество используется арендатором для деятельности, направленной на получение дохода;
  • обязанность производить ремонт за свой счет возлагается законом либо договором аренды именно на арендатора, а арендодатель не будет компенсировать ему эти расходы.

Пример. Как учесть расходы на ремонт арендованного имущества

ООО «Пегас» арендовало офисное помещение. В I квартале расходы на ремонт помещения составили 260 000 руб. (без НДС).

Ситуация 1

Договор аренды предусматривает, что расходы по ремонту оплачивает ООО «Пегас». В этой ситуации сумма расходов по ремонту отражается:

  • в бухгалтерском учете – в составе расходов по обычным видам деятельности;
  • в налоговом учете – в составе прочих расходов.

Ситуация 2

Договор аренды не предусматривает, что расходы по ремонту оплачивает ООО «Пегас».

В этой ситуации сумма расходов по ремонту должна компенсироваться арендодателем. В состав расходов «Пегаса» она не включается.

Арендуя помещение, фирма пользуется коммунальными услугами – электроэнергией, водой, отоплением и так далее. В зависимости от условий договора арендатор может их оплачивать по-разному: в составе арендной платы либо отдельно от нее. Рассмотрим оба варианта.

В первом случае стоимость коммунальных услуг является частью арендной платы. При этом арендатор получает счет-фактуру и акт об оказанных услугах, где указана стоимость аренды. Эту сумму можно включить в расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Бывает и так, что арендная плата складывается из двух частей: постоянной и переменной. Постоянная – это плата за наем помещения, а переменная – стоимость фактически потребленных коммунальных услуг.

Неискушенный арендодатель может выписать счет, в котором эти услуги будут выделены. В таком случае могут появиться сложности с налоговым учетом расходов. Дело в том, что для их обоснования налоговики могут потребовать договор с энергоснабжающей организацией либо счет, выставленный от ее имени. Таких документов у арендатора, скорее всего, не окажется. Ведь покупателем услуг является его партнер, который сам оказывать коммунально-эксплуатационные услуги не может.

Внимание

Заключать с арендодателем договор на энергоснабжение нельзя. Это будет нарушением законодательства. Согласно статье 539 ГК РФ, участники такого договора – энергоснабжающая организация и абонент. Арендодатель является абонентом, поэтому он не может поставлять вам электроэнергию.

Теперь вернемся к ситуации, когда вы платите за коммунальные услуги отдельно от арендной платы. Как мы уже выяснили, арендодатель не может их оказывать. Однако вы можете дать ему поручение расплачиваться с коммунальными службами за вас с условием последующей компенсации.

Для этого надо внести соответствующую запись в договор. Например, такую.

Пример. Коммунальные платежи в договоре аренды

«Сумма арендной платы составляет 120 000 руб., в том числе НДС. Коммунальные платежи, связанные с потреблением электроэнергии, воды, газа и теплоснабжения, Арендатор компенсирует отдельно на основании отчета Арендодателя. По поручению Арендатора все расчеты с коммунальными службами ведет Арендодатель».

Документальным подтверждением коммунальных расходов будет отчет арендодателя о потребленных вами услугах. Его можно оформить в произвольной форме. В нем надо указать, от каких служб, по каким расчетным документам и на какие суммы арендодатель оплатил коммунальные расходы. В конце необходимо вывести общую сумму расходов, которые должен компенсировать арендатор. К отчету нужно приложить копии первичных документов, выставленных коммунальными службами. Такой порядок оформления документов не встретит возражений со стороны контролирующих органов.

Но арендатор может пойти и по другому пути. Для этого ему придется заключить прямые договоры на оказание услуг с коммунальными службами. Тогда он будет получать счета непосредственно от них и сможет без труда документально подтвердить понесенные расходы. Таким образом, он будет рассчитываться за коммунальные услуги самостоятельно. В этом случае затраты нужно учесть в составе материальных расходов (ст. 254 НК РФ).

И еще один момент, на который стоит обратить внимание.

Если срок договора аренды превышает отчетный период, а платеж внесен единовременно, в этом случае расходы признаются для целей налогообложения прибыли равномерно в течение срока действия договора аренды.

Датой осуществления таких расходов может быть:

  • дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
  • дата предъявления документов, служащих основанием для производства расчетов;
  • последнее число отчетного (налогового) периода.

Однако, как известно, расходы при методе начисления в общем случае учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от даты фактической оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ). То есть единовременный арендный платеж, перечис­ленный за несколько месяцев вперед, является всего лишь предварительной оплатой, которая в расходах не учитывается (в отличие от кассового метода). На момент перечисления организацией предварительной оплаты услуга еще не оказана, и расходы как таковые еще не возникли.

Поэтому при признании арендных платежей в расходах требуется учитывать положения статей 318–320 Налогового кодекса. Что имеется в виду?

Дело в том, что все производственные расходы подразделяются на прямые и косвенные. Компания вправе самостоятельно определить и закрепить в учетной политике, какие расходы она относит к прямым. Если к таковым отнесены и арендные платежи, то и признавать их придется по мере реализации продукции.

Если стоимость аренды относится к косвенным расходам, то расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Расходы на ремонт

Основные средства и другое имущество фирмы необходимо постоянно поддерживать в рабочем состоянии. Это требует определенных затрат.

Расходы на обслуживание (технический осмотр, уход и т. п.) и все виды ремонта (текущий, средний, капитальный) полностью включаются в состав затрат на производство (расходов на продажу).

Новое в отчете 2020

К прочим расходам с 2020 года Федеральным законом от 29 сентября 2019 года № 325-ФЗ отнесены затраты на ремонт не только основных средств, но и иного имущества.

В налоговом учете в общем случае ремонтные расходы, если фирма не создает резерв по ремонту основных средств, учитывают в составе прочих расходов. Они уменьшают налоговую базу на сумму фактически произведенных затрат в том периоде, когда ремонтные работы были осуществлены (п. 1 ст. 260 НК РФ).

Пример. Учет расходов на текущий ремонт

АО «Актив» произвело текущий ремонт станка. Расходы на ремонт составили:

заработная плата рабочих – 20 000 руб.;

взносы в ПФР, ФСС, ФФОМС, начисленные с заработной платы рабочих, – 6040 руб.;

стоимость деталей, необходимых для ремонта, – 1500 руб. (в том числе НДС – 250 руб.).

На расходы по ремонту было списано 27 290 руб. (20 000 + 6040 + 1500 – 250). Эта сумма полностью может быть учтена при налогообложении прибыли.

Резерв на ремонт основных средств

Если вашей организации предстоит дорогостоящий ремонт основных средств, вы можете зарезервировать средства на эти цели. Иначе единовременное списание крупных расходов приведет к резкому увеличению расходов и может стать причиной убытка.

Налоговый кодекс предусматривает два вида таких резервов:

1) на оплату обычного ремонта;

2) на оплату особо сложных и дорогих видов капитального ремонта.

В порядке создания и списания этих резервов есть некоторые отличия.

Чтобы создать резерв на оплату обычного ремонта, нужно рассчитать предельную сумму отчислений в него.

Предельная сумма отчислений – это плановая сумма расходов на ремонт основных средств в текущем году. Ее определяют исходя из перио­дичности ремонта, стоимости деталей, которые меняют в процессе ремонта, и его сметной стоимости.

Для расчета суммы отчислений в резерв нужно составить график ремонта основных средств и смету расходов на ремонт основных средств.

График ремонта основных средств может быть составлен так:

27 декабря 2019 г.

УТВЕРЖДАЮ
Генеральный директор АО «Свет»
Иванов / Иванов А. Н. /

График ремонта основных средств на 2020 год

№ п/п  Вид работ Единица измерения Сроки выполнения в 2020 году  Всего
январь– апрель май– август сентябрь– декабрь
1 2 3 4 5 6 7
I. Ремонт лифтового оборудования
 1 Ремонт лифтов шт.  3  2  2  7
2 Переоборудование лифтовв каркасно-приставных шахтах  шт. 1 2 3
II. Ремонт газового оборудования
 1 Замена газовых плит шт.  34  67  26 127
 2 Замена газовых водонагревателей шт.  6  12  9 27
 3 Вынос газовых вводов из подвала метр  25  67  18 110
III. Ремонт электрооборудования
1 Ремонт электро-хозяйства в производственных цехах система 5 3 6 14
Руководитель планового отдела АО «Свет» Петров / Петров А. Д. /

Смету расходов на ремонт основных средств составляют на следующий год на основе планируемых затрат на ремонт имущества. Она может выглядеть так, как показано далее.

Если фирма платит налог на прибыль ежеквартально, то сумму отчислений в резерв рассчитывают так:

Ежеквартальная сумма отчислений в резерв = Общая сумма планируемых расходов по смете : 4

У такой фирмы сумма отчислений в резерв уменьшает налогооблагаемую прибыль в конце каждого квартала.

Внимание

Максимальная сумма резерва, которую учитывают при налогообложении прибыли, не может быть больше средней суммы фактических расходов на ремонт за последние три года.

27 декабря 2019 г. 

УТВЕРЖДАЮ
Генеральный директор
АО «Свет»
Иванов /Иванов А. Н./

Смета расходов на ремонт основных средств в 2020 году

 № п/п  Вид работ  Количество оборудования, подлежащего ремонту Сметная стоимость ремонта одной единицы основного средства (руб.)  Общая сумма расходов на ремонт (руб.)
1 2 3 4 5
I. Ремонт лифтового оборудования
 1 Ремонт лиф- тов  7  170 000  1 190 000
2 Переоборудование лифтовв каркасно-приставных шахтах 3 230 000 690 000
II. Ремонт газового оборудования
 1 Замена газовых плит  127  6500  825 500
 2 Замена газовых водонагревателей  27  2200  59 400
 3 Вынос газовых вводов из подвала  110  700  77 000
III. Ремонт электрооборудования
1 Ремонт электрохозяйства в производственных цехах 14 67 000 938 000
Всего 3 779 900

Руководитель планового отдела АО «Свет» Петров / Петров А. Д. /

Среднюю сумму расходов на ремонт рассчитывают так:

Средняя сумма расходов на ремонт = Фактические расходы на ремонт за три последних года : 3

Резерв на оплату особо сложных и дорогих видов ремонта создают в том же порядке, что и резерв на оплату обычного ремонта основных средств, однако сумма такого резерва не ограничена.

Сумма резерва равна планируемым расходам, которые по графику приходятся на каждый налоговый период (год).

Если фирма платит налог на прибыль ежемесячно, то сумма отчислений в этот резерв рассчитывается так:

Ежемесячная сумма отчислений в резерв = Общая сумма планируемых расходов по смете : Количество лет ремонта : 12

У такой фирмы сумма отчислений в резерв уменьшает налогооблагаемую прибыль в конце каждого месяца.

Если фирма платит налог на прибыль ежеквартально, то сумму отчислений в резерв рассчитывают так:

Ежеквартальная сумма отчислений в резерв = Общая сумма планируемых расходов по смете : Количество лет ремонта : 4

У такой фирмы сумма отчислений в резерв уменьшает налогооблагаемую прибыль в конце каждого квартала.

Пример. Как рассчитать суммы резервов на ремонт ОС

В 2020 году ООО «Ветеран» решило создать резерв на ремонт основных средств. Планируемая сумма расходов на ремонт составила 1 920 000 руб., в том числе:

  • на обычный ремонт – 320 000 руб.;
  • на особо сложный ремонт – 1 600 000 руб.

Согласно графику, обычный ремонт основных средств проводят в течение 2020 года, особо сложный – раз в четыре года. Фирма платит налог на прибыль ежемесячно.

Фактические расходы фирмы на ремонт основных средств за предыдущие три года составили:

  • в 2017 году – 230 000 руб.;
  • в 2018 году – 280 000 руб.;
  • в 2019 году – 300 000 руб.

Максимальная сумма резерва на обычный ремонт основных средств составит

(230 000 руб. + 280 000 руб. + 300 000 руб.) : 3 = 270 000 руб.

Планируемая сумма расходов на ремонт (320 000 руб.) превышает его максимальный размер. Поэтому «Ветеран» может создать резерв только в сумме 270 000 руб.

Ежемесячная сумма отчислений в этот резерв составит

270 000 руб. : 12 мес. = 22 500 руб.

Ежемесячная сумма отчислений в резерв на оплату особо сложного ремонта составит

1 600 000 руб. : 4 года : 12 мес. = 33 333 руб.

Общая сумма резерва на особо сложный ремонт, который может быть создан в 2019 году, составит

33 333 руб. х 12 мес. = 399 996 руб.

Все фактические затраты по ремонту основных средств списывают за счет созданного резерва. Остаток неиспользованного резерва на оплату обычного ремонта увеличивает облагаемую прибыль. Неиспользованные суммы на оплату особо сложного и дорогостоящего ремонта могут быть перенесены на следующие налоговые периоды.

Фактические расходы списывают только 31 декабря года, в котором работы были завершены. Поэтому учет расходов в виде отчислений в часть резерва предстоящих расходов на особо сложные и дорогие виды капитального ремонта основных средств нужно вести раздельно (письмо Минфина России от 7 марта 2018 г. № 03-03-06/1/14637).

Пример. Восстановление неизрасходованного резерва на ремонт ОС

В 2020 году ООО «Веста» применяет резервы на обычный и особо сложный ремонт основных средств. Максимальная сумма резерва на обычный ремонт составила 200 000 руб., а сумма резерва на особо сложный – 550 000 руб. Фактическая сумма расходов на ремонт в 2020 году составила 645 000 руб., в том числе:

  • на обычный ремонт – 165 000 руб.;
  • на особо сложный ремонт – 480 000 руб.

31 декабря 2020 года сумму неиспользованного резерва на оплату обычного ремонта в размере 35 000 руб. (200 000 – 165 000) включают в состав внереализационных доходов. Она увеличивает облагаемую прибыль «Весты». Сумму неиспользованного резерва на оплату особо сложного ремонта в размере 70 000 руб. (550 000 – 480 000) переносят на 2021 год.

Юридические услуги

К юридическим услугам относят:

  • консультирование по всем отраслям права;
  • правовую работу по обеспечению хозяй­ственной деятельности;
  • представительство в суде;
  • правовую экспертизу учредительных и других документов;
  • составление заявлений, договоров, исков, соглашений, контрактов, претензий и других юридических документов;
  • подбор и систематизацию нормативных актов, составление справочников по юридическим вопросам;
  • научно-исследовательскую работу в области права и т. д.

Чтобы включить такие затраты в состав прочих расходов, не забывайте про их экономическую оправданность.

Фирма может иметь собственную юридическую службу. Однако возможна ситуация, в которой для решения отдельных вопросов в штате фирмы не найдется сотрудников, имеющих необходимую юридическую квалификацию. Это должно быть видно из их должностных инструкций. В этом случае фирма вправе воспользоваться услугами сторонней юридической фирмы. Данные расходы будут экономически оправданы и уменьшат налогооблагаемую прибыль (см. письмо Минфина России от 16 июля 2008 г. № 03 03 06/1/83).

Аудиторские услуги

Аудиторские фирмы, которые должны быть членами саморегулиремых организаций аудиторов, согласно Закону от 30 декабря 2008 года № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» вправе оказывать следующие услуги.

  1. Аудиторские:
  • независимая проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности;
  • сопутствующие услуги (согласованные процедуры в отношении финансовой информации, компиляция, обзорная проверка), которые тоже относятся к аудиторским.

Расходы на них учитывают в составе аудиторских услуг (подп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ).

  1. Прочие:
  • постановка, восстановление и ведение бухгалтерского (налогового) учета, составление бухгалтерской (налоговой) отчетности;
  • бухгалтерское, налоговое, управленческое, экономическое, финансовое консультирование;
  • юридическая помощь в аудиторской сфере;
  • автоматизация бухгалтерского учета;
  • оценочная деятельность и другие услуги (при условии, что они связаны с аудиторской деятельностью).

Расходы на них учитывают в составе прочих расходов (подп. 15, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Пример. Как учесть в расходах услуги по договору с аудиторской компанией

ООО «Высота» заключило договор с аудиторской компанией. Аудиторы должны подтвердить достоверность отчетности фирмы. Вознаграждение по договору составляет 240 000 руб. (в том числе НДС – 40 000 руб.). Эти услуги являются аудиторскими и включаются в состав прочих расходов на основании подпункта 17 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

С этой же компанией был заключен еще один договор. Аудиторы должны оказать фирме юридическую помощь в ходе выездной проверки, включая представительство в арбитражном суде. Стоимость этой услуги – 264 000 руб. (в том числе НДС – 44 000 руб.). Эти услуги являются юридическими и включаются в состав прочих расходов на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Сумма расходов на услуги аудиторской компании составила

240 000 руб. – 40 000 руб. + 264 000 руб. - 44 000 руб. = 420 000 руб.

Эти затраты отражают в бухгалтерском учете в составе расходов по обычным видам деятельности, а в налоговом учете – в составе прочих расходов.

Услуги нотариуса

Вы можете заверить тот или иной хозяй­ственный договор у нотариуса. Если по договору фирма приобретает те или иные ценности (основные средства, нематериальные активы и т. д.), то в бухгалтерском учете затраты на услуги нотариуса включают в первоначальную стоимость купленного имущества. Если нет – отражают в составе расходов по обычным видам деятельности.

В налоговом учете такие затраты учитывают в составе прочих расходов. Связаны они с покупкой какого-либо имущества или нет – неважно.

Пример. Как учесть услуги нотариуса

АО «Долина» приобрело здание. Стоимость здания – 1 200 000 руб. (в том числе НДС – 200 000 руб.). Предположим, что договор купли­продажи здания был заверен у нотариуса. Стоимость услуг нотариуса (включая госпошлину) составила 20 000 руб.

Затраты на нотариальные услуги отражают так:

  • в бухгалтерском учете – включают в первоначальную стоимость здания;
  • в налоговом учете – включают в состав прочих расходов.

Затраты на нотариальные действия можно учесть в расходах в следующих пределах:

  • по сделкам с необязательной нотариальной формой заверения – не выше норматива, установленного в статье 22.1 Основ законодательства РФ о нотариате (утв. Верховным Советом РФ 11 февраля 1993 г. № 4462-1);
  • по сделкам, для которых предусмотрена обязательная нотариальная форма, – не выше госпошлины, установленной статьей 333.24 Налогового кодекса.
Внимание

За нотариальные действия, совершаемые вне помещений нотариальной конторы, органов исполнительной власти и органов местного самоуправления, нотариальный тариф взимается в размере, увеличенном в полтора раза. Это увеличение не приводит к ненормативному увеличению тарифа.

Нотариусы могут оказывать и другие услуги правового и технического характера. На них государственных тарифов нет, их стоимость договорная. Но если такого рода услуги вам необходимы, они документально подтверждены и экономически обоснованы, то их можно учесть при налогообложении, но не по под­пункту 16 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса, а по подпунктам 14 и 15 пункта 1 этой же статьи.

Если за совершение нотариальных действий государственный или частный нотариус взыщет установленный тариф (при выезде нотариуса – увеличенный в полтора раза), его сумму можно отнести на прочие расходы, связанные с производ­ством и реализацией (подп. 16 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Плата за правовые и технические услуги является договорной и учитывается в расходах в фактическом размере:

  • как за юридические и информационные (подп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ). К примеру, это может быть услуга по разработке проекта договора;
  • как за консультационные и другие аналогичные услуги. В качестве технических приведем, например, услуги по копированию документов, распечатке и т. д. (подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Кроме того, при выезде нотариуса на место совершения им нотариальных действий в расходах можно также учесть суммы, выплаченные ему в порядке компенсации транспортных расходов (ст. 22 Основ законодательства РФ о нотариате).

Все расходы должны быть документально подтверждены. Лучше всего просить нотариуса выдать справку, в которой были бы отдельно указаны все виды совершенных им нотариальных действий, оплачиваемых по тарифу, и выполненных работ (оказанных услуг) технического, консультационного, юридического характера, которые оплачиваются по договорным ценам. Однако допустимо, если нотариус суммирует все государственные тарифы: главное, чтобы отдельно были указаны нотариальные и прочие услуги.

Пример. Как учесть услуги нотариуса

Перед уходом в отпуск руководителя производ­ственного предприятия на финансового директора была оформлена банковская карточка (форма № 0401026). Карточку заверили у государственного нотариуса. Кроме того, предприятию понадобилось сделать нотариально заверенную копию устава для получения лицензии.

Всего нотариусу пришлось ксерокопировать 15 листов устава, прошивать их и удостоверять их подлинность. Для оплаты услуг нотариуса подотчетному лицу выданы из кассы денежные средства в сумме 1000 руб.

За свои действия нотариус взыскал:

  • за «Свидетельствование подлинности подписи» – 200 руб.;
  • за «Свидетельствование верности копий документов, а также выписок из документов» – 150 руб. (10 руб. x 15 л.);
  • за технические услуги – 150 руб.

Нотариус выдал представителю предприятия справку, в которой написал: «Взыскано по тарифу 350 руб., за технические работы 150 руб.». Подот­четное лицо представило в бухгалтерию авансовый отчет, к которому приложило справку нотариуса, и вернуло в кассу неиспользованный остаток аванса.

Бухгалтер предприятия сделал проводки:

ДЕБЕТ 71 КРЕДИТ 50

- 1000 руб. – выдано из кассы на оплату услуг нотариуса;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Госпошлина» КРЕДИТ 71

- 350 руб. – оплачены услуги нотариуса по тарифу;

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 68

- 350 руб. – услуги нотариуса по тарифу отнесены на общехозяйственные расходы;

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 71

- 150 руб. – технические работы нотариуса отнесены на общехозяйственные расходы;

ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 71

- 500 руб. (1000 – 350 – 150) – возвращен в кассу остаток денежных средств по авансовому отчету.

В налоговом учете бухгалтер вправе учесть затраты в сумме 350 руб. как нотариальные расходы и в сумме 150 руб. как оплату услуг технического характера, оказанных нотариусом.

Если частный нотариус взыскивает за нотариальные действия суммы, превышающие государственные тарифы, то суммы превышения в налоговом учете не учитываются.

Расходы на гарантийный ремонт

Многие фирмы дают гарантию на товары, которые они продают (например, бытовую технику), или работы, которые они выполняют (например, в строительстве). Если в ходе эксплуатации товар выходит из строя, то фирма обязуется бесплатно его отремонтировать. Затраты по такому ремонту в бухгалтерском учете отражают в составе расходов по обычным видам деятельности, в налоговом учете – в составе прочих расходов.

Единовременное списание крупных расходов по гарантийному ремонту может привести к резкому увеличению себестоимости и даже стать причиной убытка. Для равномерного включения таких расходов в затраты вы можете создать резерв на гарантийный ремонт и обслуживание.

Создайте данный резерв, если фирма тратит большие суммы на ремонт в конце года или сумма резерва будет превышать планируемые затраты на ремонт.

В этой ситуации резерв позволит фирме снизить авансовые платежи по налогу на прибыль. Ведь затраты на ремонт уменьшат налогооблагаемую базу уже с начала года (когда расходов на ремонт еще нет). Кроме того, распределяя затраты постепенно, фирма сможет избежать увеличения себестоимости продукции в том отчетном периоде, когда проведет ремонт. В этом случае вы получите возможность платить меньше налогов. Но за счет того, что в течение года будете включать в расходы суммы, превыша­ющие реальные затраты. Правда, разницу между ними и резервом потом придется приплюсовать к доходам. Однако сделать это нужно будет только в конце года.

Отметим, что создавать резерв не имеет смыс­ла, если вы планируете ремонт в начале года или предполагаете, что расходы на него превысят ваш резерв. В этом случае резерв принесет вам только убытки.

В налоговом учете создание резерва отражают в составе прочих расходов и формируют в порядке, который установлен статьей 267 НК РФ.

Чтобы рассчитать сумму отчислений в резерв, определите долю затрат на гарантийный ремонт в сумме выручки, полученной за три предыдущих года. Этот показатель можно рассчитать так:

Доля затрат на гарантийный ремонт=Расходы на гарантийный ремонт за три предшествующих года:Выручка от реализации товаров, по которым предоставляется гарантия, за три предшествующих годаx100%

Сумму отчислений в резерв, которая учитывается в составе расходов фирмы, определяют так:

Сумма отчислений в резерв = Выручка от реализации товаров, по которым предоставлялась гарантия x Доля затрат на гарантийный ремонт

Пример. Как рассчитать сумму резерва на гарантийный ремонт

ООО «Ветеран» продает холодильники. Фирма предоставляет на них гарантию сроком на три года.

За 2017–2019 годы выручка от продажи холодильников составила 3 000 000 руб. (без НДС). На их гарантийный ремонт было потрачено 210 000 руб. «Ветеран» платит налог на прибыль ежеквартально.

Доля затрат на гарантийный ремонт составит

210 000 руб. : 3 000 000 руб. х 100% = 7%.

В I квартале 2020 года выручка от продажи холодильников составила 500 000 руб. (без НДС).

В конце I квартала бухгалтер ООО «Ветеран» может начислить резерв на оплату гарантийного ремонта в сумме

500 000 руб. х 7% = 35 000 руб.

Эту сумму отражают в составе прочих расходов фирмы.

Если фирма работала меньше трех лет, то долю затрат на гарантийный ремонт определяют так:

Доля затрат на гарантийный ремонт=Расходы на гарантийный ремонт за время работы фирмы:Выручка от реализации товаров, по которым предоставлялась гарантия, за время работы фирмыx100%

Сумма отчислений в резерв, которая учитывается в составе расходов фирмы, зависит от выручки, полученной от продажи товаров, по которым предоставлялась гарантия в прошлом отчетном (налоговом) периоде:

Сумма

отчислений в резерв=Выручка от реализации товаров, по которым предоставлена гарантияxДоля затрат на гарантийный ремонт

Пример. Как начислить резерв на оплату гарантийного ремонта

ООО «Проект» продает стиральные машины. Фирма предоставляет на них гарантию сроком на три года. «Проект» начал работать с 2018 года.

За 2018 и 2019 годы выручка от продажи холодильников составила 3 000 000 руб. (без НДС). На их гарантийный ремонт было потрачено 210 000 руб. «Проект» платит налог на прибыль ежеквартально.

Доля затрат на гарантийный ремонт составит

210 000 руб. : 3 000 000 руб. х 100 = 7%.

В I квартале 2020 года выручка от продажи холодильников составила 450 000 руб. (без НДС).

В конце I квартала бухгалтер «Проекта» может начислить резерв на оплату гарантийного ремонта в сумме

450 000 руб. х 7% = 31 500 руб.

Если вы создали такой резерв, то расходы по гарантийному ремонту нужно списывать за его счет.

В конце года бухгалтер должен проверить, израсходован резерв или нет. Сумма фактических затрат на оплату гарантийного ремонта может быть как больше, так и меньше резерва. Если затраты на ремонт превысили сумму резерва, то разницу между резервом и затратами включают в состав прочих расходов и уменьшают на нее налогооблагаемую прибыль.

Если фирма не использует всю сумму резерва в текущем году, его остаток можно перенести на следующий год. При этом на сумму переносимого остатка нужно уменьшить резерв, который создается в следующем году. Если окажется, что фирма может создать резерв в сумме меньшей, чем переносимый остаток, то разница между ними включается в состав внереализационных доходов.

Пример. Как перенести на следующий год сумму резерва на гарантийный ремонт

В 2019 году ООО «Лотос» создало резерв на оплату гарантийного ремонта телевизоров. По итогам 2019 года сумма неиспользованного резерва составила 22 000 руб.

Согласно учетной политике для целей налогообложения на 2020 год «Лотос» продолжает создавать резерв на оплату гарантийного ремонта.

За 2018–2019 годы выручка от продажи телевизоров составила 5 000 000 руб. (без НДС). На их гарантийный ремонт было потрачено 200 000 руб.

«Лотос» платит налог на прибыль ежеквартально.

Доля затрат на гарантийный ремонт составит

200 000 руб. : 5 000 000 руб. х 100% = 4%.

В I квартале 2020 года выручка от продажи телевизоров составила 500 000 руб. (без НДС).

В конце I квартала бухгалтер «Лотоса» может начислить резерв на оплату гарантийного ремонта в сумме

500 000 руб. х 4% = 20 000 руб.

Эта сумма меньше, чем остаток резерва, который переносится с 2019 года. Разницу в размере 2000 руб. (22 000 руб. – 20 000 руб.) отражают в составе внереализационных доходов фирмы.

Если фирма перестала предоставлять гарантию на товары или прекратила их продажу, сумму неиспользованного резерва включают в состав внереализационных доходов. Сделать это нужно после окончания гарантийного срока по ранее проданным товарам.

Исключительные права на дешевые программы для ЭВМ

Передача исключительного права право­обладателем осуществляется по договору об отчуждении исключительного права. По такому договору правообладатель передает или обязуется передать приобретателю принадлежащее ему исключительное право на результат интеллектуальной деятельности в полном объеме (п. 1 ст. 1234 ГК РФ).

Договор о передаче исключительного права на результат интеллектуальной деятельности должен быть заключен в письменной форме, зарегистрирован в патентном органе, если это предусмотрено законом (исключительное право переходит к приобретателю в момент регистрации договора) (п. 4 ст. 1234 ГК РФ).

Однако для целей как бухгалтерского, так и налогового учета не имеет значения, заре­гистрировано ли исключительное право на ПО в Роспатенте.

Внимание

Исключительное право передается приобретателю только в полном объеме, без каких-либо оговорок. Это условие должно быть обязательно включено в текст договора. Если этого условия в договоре нет, то он считается лицензионным договором (п. 3 ст. 1233 ГК РФ).

В бухгалтерском учете любые исключительные права на объекты интеллектуальной собственности (например, программы для ЭВМ) учитывают как нематериальные активы. В течение срока их полезного использования на них начисляют амортизацию.

В налоговом учете, если стоимость исключительных прав составляет менее 100 000 рублей, их учитывают в прочих расходах в день установки ПО на компьютер (подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Новое в отчете 2020

НМА стоимостью более 100 000 рублей с 2020 года относятся к амортизируемому имуществу (Федеральный закон от 29 сентября 2019 г. № 325-ФЗ).

Ели она составляет более 100 000 рублей, их учитывают как НМА (п. 3 ст. 257 НК РФ) и списывают в расходы через амортизацию, начисляемую линейным методом в течение срока полезного использования, определенного самой организацией, но не менее 24 месяцев (п. 2 ст. 258 НК РФ).

Пример. Как учесть покупку исключительных прав

АО «Долина» купило исключительные права:

  • на электронный справочник. Стоимость прав – 12 000 руб.;
  • на правовую систему. Стоимость прав – 103 000 руб.

В бухгалтерском учете расходы на покупку прав на программы для ЭВМ включают в состав нематериальных активов. Поэтому стоимость нематериальных активов составит 115 000 руб. (12 000 + 103 000).

В налоговом учете затраты на покупку электронного справочника в сумме 12 000 руб. включают в состав прочих расходов. Затраты на покупку правовой системы в сумме 103 000 руб. учитывают как нематериальный актив.

Право на использование нематериального актива

Ваша фирма может получить право на использование нематериального актива (например, заключив лицензионный договор). За это вы должны будете перечислять правообладателю лицензионные платежи.

Платеж, установленный за несколько отчетных (налоговых) периодов, предварительно учитывают как расходы будущих периодов и включают в затраты постепенно (то есть в течение того срока, когда фирма может пользоваться нематериальным активом).

Пример. Как учесть расходы на приобретение прав на использование объекта интеллектуальной собственности

АО «Долина» приобрело право на использование изобретения сроком на три года (36 мес.). Фирма перечислила правообладателю лицензионный платеж в сумме 112 032 руб. Его включают в расходы равными долями в течение трех лет (36 мес.).

Сумма затрат, которую ежемесячно учитывают в составе расходов, составит

112 032 руб. : 36 мес. = 3112 руб.

Эту сумму отражают в бухгалтерском учете в составе расходов по обычным видам деятельности, а в налоговом учете – в составе прочих расходов.

В случае, когда в лицензионном договоре срок его действия не определен, договор счита­ется заключенным на пять лет, если Гражданским кодексом не предусмотрено иное. Это указано в пункте 4 статьи 1235 ГК РФ.

Если в договоре о приобретении неисключительной лицензии на использование объекта указан срок, в течение которого могут быть использованы полученные по ней неисключительные права, фирма распределяет расходы, совершенные по такому договору, равномерно в течение срока действия лицензии.

Пример. Как учитывать неисключительную лицензию

ООО «Гамма» применяет общий режим налогообложения.

В конце мая фирма приобрела неисключительную лицензию на использование антивирусной программы Касперского стоимостью 1600 руб.

Срок действия лицензии составляет один год (12 мес.).

Бухгалтер ООО «Гамма» затраты на приобретение неисключительной лицензии на использование антивирусной программы Касперского включит для целей налогообложения прибыли в состав прочих расходов равными долями в течение срока действия лицензии (12 мес.). Сумма затрат, которая ежемесячно будет учтена в составе упомянутых расходов, составит 133,33 руб. (1600 руб. : 12 мес.).

Большинство программных продуктов – различные программы автоматизации бухгалтерского и налогового учета, справочно-правовые системы – требуют постоянного обслуживания и обновления. Для этого с соответствующими фирмами заключают договоры на информацион­ное обслуживание.

Расходы организации на информационное пополнение справочно-правовых систем признаются (и в бухгалтерском, и в налоговом учете) в том отчетном периоде, в котором они имели место. При этом факт оказания информационных услуг должен подтверждаться соответствующим документом (актом, подписанным обе­ими сторонами).

Но при обновлении (модификации) самой программной оболочки (установка новой версии, дополнительных модулей и т. п.) происходит качественное изменение программного продукта. В этом случае понесенные расходы уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль не единовременно, а в течение определенного срока. При отсутствии этого срока в договоре с правообладателем организация вправе установить его самостоятельно (см. письмо Минфина России от 30 января 2017 г. № 03-03-06/1/4386 и др.). Например, это может быть срок в течение периода между плановыми обновлениями.

Налоги и сборы, начисленные к уплате в бюджет

В прочих расходах по налогу на прибыль учитываются начисленные налоги (авансовые платежи по ним) и сборы (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ):

  • транспортный налог;
  • платежи за причинение вреда федеральным автомобильным трассам при проезде большегрузных автомобилей в систему «Платон»;
  • налог на имущество, исчисленный исходя как из балансовой, так и из кадастровой стоимости, а также и доначисленный по результатам налоговой проверки (постановление АС Московского округа от 4 июля 2016 г. по делу № А40-143307/2015);
  • земельный налог;
  • восстановленный НДС, который по НК РФ учитывается в прочих расходах. Это, например, налог, восстановленный при получении освобождения от НДС по ст. 145 НК РФ (подп. 2, 6 п. 3 ст. 170 НК РФ);
  • госпошлина;
  • страховые взносы.

Доначисленный по результатам проверки налог на имущество учитывается в составе прочих расходов на дату вступления в силу соответствующего решения ИФНС. Об этом говорится в письме Минфина России от 18 июня 2019 года № 03-03-06/1/44236.

Авансовые платежи по налогу на имущество организаций также учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль.

Авансовый платеж - это предварительный платеж по налогу, уплачиваемый в течение налогового периода (п. 3 ст. 58 НК РФ). Значит, и его сумма тоже относится к расходам, учитываемым в налоговой базе по прибыли.

При этом согласно пункту 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей признается дата их начисления.

Новое в отчете 2020

Поскольку авансовые расчеты по налогу на имущество с 2020 года отменены, а их уплата - нет, имеет смысл для начисления этих платежей к уплате использовать бухгалтерскую справку-расчет.

НК РФ устанавливает 2 типа отчетных периодов по налогу на прибыль - квартальные и ежемесячные. Это зависит от того, как фирма платит авансы по прибыли - поквартально или по фактически полученной прибыли.

При обычных авансах отчетными периодами являются:

  • 1 квартал;
  • полугодие;
  • 9 месяцев.

При авансах, исчисляемых из фактической прибыли, отчетными периодами являются 1 месяц, 2 месяца, 3 месяца и так далее до конца года (январь, январь-февраль, январь-март и т. д.).

Таким образом, если фирма платит обычные авансы по прибыли, начисление авансов по имуществу нужно отражать:

  • за 1 квартал – на 31 марта;
  • за полугодие – на 30 июня;
  • за 9 месяцев - на 30 сентября.

Если же фирма платит авансы из фактически полученной прибыли, то начисление авансов по имуществу нужно отражать:

  • на 31 марта в расчете по прибыли за январь-март;
  • на 30 июня в расчете по прибыли за январь-июнь;
  • на 30 сентября в расчете по прибыли за январь-сентябрь.
Новое в отчете 2020

В 2020 году в связи с эпидемией коронавируса сроки уплаты авансов по налогу на мущество были перенесены. Но несмотря на это, начислить авансовые платежи по имуществу нужно в обычном порядке: за 1 квартал 2020 года - 31 марта, за 2 квартал 2020 года – 30 июня, за 3 квартал 2020 года - 30 сентября. Это будут даты признания сумм этих платежей в составе прочих расходов по налогу на прибыль.

Пример. Как учесть в налоговом учете начисленные налоги

За полугодие 2020 года организация начислила:

  • в I квартале – авансовый платеж по транспортному налогу в сумме 6500 руб., авансовый платеж по налогу на имущество (исходя из кадастровой стоимости) – 75 800 руб.;
  • во II квартале – авансовый платеж по транспортному налогу в сумме 23 650 руб., авансовый платеж по налогу на имущество (исходя из кадастровой стоимости) – 75 800 руб.

Сумма налоговых платежей, начисленных организацией, составила:

  • за I квартал – 82 300 руб. (6500 руб. + 75 800 руб.);
  • за II квартал – 99 450 руб. (23 650 руб. + 75 800 руб.);
  • за полугодие – 181 750 руб. (82 300 руб. + 99 450 руб.).

В состав показателей по строкам 040 и 041 приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций за полугодие 2020 года войдет сумма 181 750 руб.

В налоговых расходах не учитываются следующие налоги, платежи и взносы (авансовые платежи по ним):

  • налог на прибыль;
  • ЕНВД;
  • НДС, предъявленный покупателю (при­обретателю) товаров (работ, услуг);
  • платежи за выбросы загрязняющих веществ с превышением нормативов;
  • торговый сбор.
Внимание

Организация не может учесть в расходах сумму торгового сбора, установленного в муниципальном образовании или городе федерального значения главой 33 НК РФ (п. 19 ст. 270 НК РФ). На сумму фактически уплаченного торгового сбора можно уменьшить только сумму налога (авансового платежа), зачисляемую в консолидированный бюджет субъекта РФ, в состав которого входит муниципальное образование, установившее данный сбор, или бюджет города федерального значения, где установлен такой сбор.

На практике у налогоплательщиков нередко возникают вопросы относительно учета в расходах отдельных платежей в бюджет. Например, по земельному налогу, уплаченному по земельному участку, не используемому или используемому в деятельности, не приносящей доход. Проверяющие могут расценить, что данный расход не отвечает условиям статьи 252 НК РФ (письмо Минфина России от 17 февраля 2016 г. № 03-03-06/1/8707). И наоборот, страховые взносы, начисленные на выплаты, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль, в составе прочих расходов учесть можно (письмо Минфина России от 25 апреля 2016 г. № 03-03-06/1/23678). А вот ошибочно начисленные страховые взносы налогооблагаемую прибыль не уменьшают (постановление АС Московского округа от 20 июня 2016 г. по делу № А40-158373/2014).

Расходы на рекламу

Примерный перечень рекламных расходов содержится в пункте 4 статьи 264 НК РФ. В бухгалтерском учете затраты на рекламу отражают в составе расходов по обычным видам деятельности в полном объеме. В налоговом учете такие затраты учитывают в составе прочих расходов.

Общий порядок

Некоторые виды затрат на рекламу учитывают в составе прочих расходов только в пределах норм. Затраты на рекламу, которые превышают норму, налогооблагаемой прибыли фирмы не уменьшают. Нормативы, в пределах которых такие затраты учитывают при налогообложении прибыли, приведены ниже в таблице.

Виды рекламных расходов Норма расходов
На рекламу через средства массовой информации (объявления в печати, по радио, телевидению) и телекоммуникационные сети; при кино­ и видеообслуживании Не нормируются
На световую и наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и щитов Не нормируются
На участие в выставках, ярмарках и экспозициях Не нормируются
На оформление витрин, выставок­продаж, комнат образцов и демонстрационных залов Не нормируются
На изготовление рекламных брошюр и каталогов, в которых содержится информация о фирме, а также товарах (работах, услугах), которые она реализует, товарных знаках и знаках обслуживания Не нормируются
На уценку товаров, потерявших свои качества при экспонировании Не нормируются
На приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей во время проведения массовых рекламных кампаний Не более 1% выручки от реализации (без НДС)
На иные виды рекламы (например, на разработку и распространение рекламных писем, открыток, этикеток, фирменных пакетов и т. п.) Не более 1% выручки от реализации (без НДС)

Пример. Как учитывать рекламные расходы

За первое полугодие отчетного года расходы АО «Долина» на телевизионную рекламу составили 90 000 руб. (в том числе НДС – 15 000 руб.). Кроме того, фирма купила призы для победителей рекламной кампании. На это потратили 264 000 руб. (в том числе НДС – 44 000 руб.).

Выручка «Долины» от продажи продукции за первое полугодие составила 3 840 000 руб. (в том числе НДС – 640 000 руб.).

В бухгалтерском учете затраты на рекламу в сумме 295 000 руб. (90 000 – 15 000 + 264 000 – 44 000) отражают в составе расходов по обычным видам деятельности.

В налоговом учете затраты на телерекламу включают в состав прочих расходов полностью.

Затраты на покупку призов включают в состав прочих расходов в пределах одного процента выручки. Эта сумма составит

(3 840 000 руб. – 640 000 руб.) х 1% = 32 000 руб.

Оставшаяся сумма затрат на покупку призов в составе прочих расходов не учитывается и налогооблагаемую прибыль фирмы не уменьшает. Эта сумма составит

264 000 руб. – 44 000 руб. – 32 000 руб. = 188 000 руб.

По итогам первого полугодия «Долина» может учесть при налогообложении прибыли затраты на рекламу в сумме

90 000 руб. – 15 000 руб. + 32 000 руб. = 107 000 руб.

Особенности учета рекламных расходов

В НК РФ определения рекламы вы не найдете. Однако оно есть в Законе от 13 марта 2006 года № 38-ФЗ. Согласно статье 3 этого документа, реклама – это «информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке».

В свою очередь, под неопределенным кругом лиц подразумеваются «те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предна­значенность ее для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания на некое лицо или лиц, для которых реклама создана и на восприятие которых направлена» (письмо ФАС РФ от 5 апреля 2007 г. № АЦ/4624).

В письме Минфина России от 22 февраля 2018 года № 03-03-06/1/11485 рассмотрены две ситуации.

Если компания в рекламных целях раздает образцы своих товаров неопределенному кругу лиц, то затраты на их производство списываются в порядке, установленном для рекламных расходов.

Если же образцы передаются в процессе переговоров с потенциальным покупателем с целью возможного заключения договора поставки, то такая передача рекламой не является. Затраты на производство таких образцов учесть в «прибыльных» расходах нельзя (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Рекламные основные средства

Вывески, световые буквы, перетяжки и иные объекты наружной рекламы могут быть очень дорогостоящими. Кроме того, данные средства предназначены для использования в течение длительного срока. Таким образом, выполняются все условия пункта 1 статьи 256 НК РФ. А это означает, что объекты наружной рекламы, на изготовление которых потрачено более 100 000 рублей, вполне могут быть отнесены к основным средствам.

Разберемся, к какой амортизационной группе относить рекламные объекты. Согласно постановлению Правительства РФ от 1 января 2002 года № 1, если рекламная конструкция электрифицирована, то ее необходимо отнести к пятой амортизационной группе, то есть служить данное имущество должно от семи до десяти лет. Вывески же, не снабженные электричеством, в Классификации отсутствуют. Следовательно, фирма вправе сама устанавливать для таких объектов срок полезного использования в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей (п. 6 ст. 258 НК РФ).

Существует заблуждение, что наружная реклама, которая не нормируется, должна размещаться на рекламных конструкциях стабильного территориального размещения. А транспортные средства (троллейбусы, автобусы и т. д.), на которых компании нередко размещают свою рекламу, нельзя отнести к таким конструкциям. Значит, рекламу на транспорте нужно нормировать 1 процентом от выручки.

Однако Верховный суд РФ решил по-другому (см. определение ВС РФ от 30 мая 2019 г. № 305-ЭС19-4394). Наружная реклама и реклама на транспорте принципиально не различаются. Поэтому расходы на создание и размещение рекламы на транспорте не должны нормироваться 1 процентом от выручки, а учитываться полностью.

Логотип

Логотип организации является результатом интеллектуальной деятельности и приравненным к ним средством индивидуализации организации. Затраты на его создание и изготовление (дизайн) следует относить к расходам на рекламу в составе прочих расходов. Минфин России обосновал эту позицию в письме от 12 сентября 2014 года № 03-03-РЗ/45762.

Логотип – оригинальное начертание, изображение полного или сокращенного наименования фирмы или товаров фирмы. Он специально разрабатывается фирмой с целью привлечения внимания к ней и к ее товарам. Изобретения, фирменные наименования, товарные знаки и знаки обслуживания являются результатами интеллектуальной деятельности и приравненными к ним средствами индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана (интеллектуальной собственностью) (п. 1 ст. 1225 ГК РФ). Значит, логотип организации признается объектом рекламирования. Затраты на его изготовление (дизайн) организация вправе полностью учесть в составе расходов по налогу на прибыль при условии, что указанные расходы обоснованы и документально подтверждены.

Интернет-реклама

Еще один популярный способ рекламы – размещение информации в сети Интернет. Рассмотрим основные вопросы, которые могут возникнуть.

Прежде всего разберемся, относятся ли данные расходы к рекламным.

Согласно пункту 8 статьи 28 Закона от 13 марта 2006 года № 38-ФЗ, к информационно-телекоммуникационным сетям общего пользования отнесен и Интернет. А значит, затраты на рекламные мероприятия в Интернете относятся к рекламным. При этом для расчета налога на прибыль такие расходы принимаются без ограничений, так как расходы на рекламу, распространяемую через телекоммуникационные сети, при расчете налога на прибыль не нормируются (абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ).

Рассмотрим несколько вариантов размещения рекламы в Интернете. Во-первых, это создание баннеров, флаеров, лифлетов, через которые посетители чужого веб-сайта попадают на сайт компании. Расходы по их размещению можно включить в налоговую себестоимость полностью.

Для документального подтверждения данных затрат потребуется договор с владельцем сайта и акт сдачи-приемки оказанных им услуг. В акте отражают внешний вид подобной рекламы, период ее размещения и стоимость.

Следующая статья затрат связана с реги­страцией доменного имени, созданием, поддержанием и обновлением собственного сайта организации в Интернете. Учет расходов на создание веб-страницы будет зависеть от того, имеет ли фирма исключительные права на нее.

Если да, то сайт нужно отражать и в бухгалтерском, и в налоговом учете в составе нематериальных активов. В первоначальную стоимость сайта войдут расходы на его приобретение, создание, в том числе затраты на регистрацию домена. Списывать такие издержки нужно, начисляя амортизацию.

Если исключительных прав у организации нет, то затраты на создание сайта отражают в налоговом учете – как расходы на рекламу.

И в первом, и во втором случае затраты на перерегистрацию доменного имени, а также на услуги по техобслуживанию сайта на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ относят к прочим.

Рекламные видеоролики

Расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг) и деятельности налогоплательщика относятся к прочим расходам и не нормиру­ются (подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ). Это относится и к такому виду рекламы, как рекламные видеоролики. В целях налога на прибыль можно учесть фактические затраты на их создание.

Однако если затраты, включаемые в первоначальную стоимость ролика, превысят 100 000 рублей, а срок его полезного использования больше 12 месяцев, придется иметь дело с амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ). То есть списывать затраты на создание такого ролика единовременно нельзя, а можно только постепенно – через амортизацию. Созданный силами организации рекламный видеоролик является объектом интеллектуальной собственности и учитывается в качестве нематериального актива.

По аудиовизуальным произведениям налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования, но он не может быть менее двух лет. Значит, если рекламный видеоролик относится к амортизируемому имуществу, затраты на его создание можно отнести к расходам на рекламу, но списывать их в налоговом учете придется постепенно – через амортизационные отчисления.

Приоритетная выкладка товара

Затраты на продвижение продукции на рынке сбыта Минфин России трактует как рекламные расходы и предписывает налогоплательщикам соблюдать норматив их списания (письмо от 13 декабря 2011 г. № 03-03-06/1/818).

Мерчандайзинг – направление маркетинга, цель которого – обеспечение продвижения товаров в розничной торговле, повышение их привлекательности и доступности для потребителя. То есть, проще говоря, это наука о том, как заставить покупателя приобретать больше товара, тем самым увеличивая прибыль производителя (поставщика) и розничных продавцов. К услугам мерчандайзинга можно, например, отнести приоритетную выкладку продукции на торговых площадях – на видном, удобном месте, размещение полного ассортимента продукции, поддержание необходимого запаса продукта в зале и т. д.

Заказчик таких услуг – производитель или поставщик продукции. Исполнитель – розничная торговая фирма, через которую происходит реализация товара.

Минфин России относит к нормируемым расходам на рекламу затраты поставщика на при­оритетную выкладку товаров покупателем – организацией розничной торговли (см., например, письмо от 18 марта 2014 г. № 03-03-06/1/11641). Финансисты обосновывают свою точку зрения тем, что услуги по приоритетной выкладке направлены на продвижение товаров и являются рекламными услугами. Однако такая позиция не всегда поддерживается арбитражными судами, которые разрешают учесть расходы на мерчандайзинг в полном объеме на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ (см., например, постановление ФАС

Московского округа от 18 февраля 2013 г. по делу № А40-83540/12-116-180).

Буклеты и листовки

Буклеты и листовки представляют собой разновидность брошюр, содержащих рекламную информацию, имеющих от одного до трех сгибов. Поэтому расходы на распространение буклетов, листовок, каталогов, содержащих рекламную информацию об организации или об отдельных услугах, оказываемых организацией, относятся к расходам на рекламу, учитываемым при налогообложении прибыли в размере фактических затрат (письмо Минфина России от 12 августа 2016 г. № 03-03-06/1/42279).

Затраты на рекламу товаров в брошюрах и каталогах торговых сетей

Минфин считает, что затраты поставщика на рекламу товаров в брошюрах и каталогах торговых сетей нормируются в размере 1% выручки от реализации (письмо от 23 декабря 2016 г. № 03-03-06/1/77417). В этом случае их выпускает третье лицо, а не сам поставщик, в то время как не подлежат нормированию расходы налогоплательщика на изготовление собственных рекламных материалов о своих товарах. Минфин отметил, что случаи, когда организации оказываются услуги по размещению информации о производимом ею товаре в каталогах и брошюрах, выпускаемых третьими лицами, следует рассматривать как отдельный вид рекламных расходов, который не попадает в список не нормируемых. Поэтому эти расходы следует относить к нормируемым, как иные виды рекламы, не указанные в абзацах втором - четвертом пункта 4 статьи 264 НК РФ. Тем более, что в указанных рекламных материалах содержится информация о продукции разных поставщиков, а не только одного конкретного.

Тем не менее, ссылка на это письмо не помогла инспекции выиграть спор с фирмой, которая не отнесла расходы на рекламу товаров в брошюрах и каталогах торговых сетей к нормируемым, а учла их в полном объеме(постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 4 июля 2019 г. № Ф07-5838/2019).

Судьи решили спор в пользу организации: нормировать такую рекламу не нужно. Обстоятельства дела таковы.

Фирма оплатила рекламу в каталогах «Ашана», «Дикси», «Ленты» и на полную сумму затрат уменьшила налоговую базу по прибыли на основании пункта 4 статьи 264 НК РФ, как затраты на изготовление рекламных брошюр и каталогов с информацией о реализуемых организацией товарах.

Инспекция не согласилась, поскольку, по мнению проверяющих, по этой норме изготавливать рекламные брошюры и каталоги должна сама компания.

Суд решил по-другому. В норме не сказано, что включать или не включать затраты на каталоги в перечень ненормируемых расходов зависит от того, какое лицо их выпускает - налогоплательщик или третьи лица.

Инспекция попыталась квалифицировать затраты по другому, не как затраты по изготовлению рекламных каталогов, а как затраты на услуги по размещению информации о товарах в каталогах. То есть, это не те затраты, о которых прямо говорится в абзаце 4 пункта 4 статьи 264 НК РФ.

Суд был непреклонен. В данном случае, указал он, размещение информации о товарах фирмы в каталогах сетевых магазинов фактически означает их изготовление, так как эти каталоги одноразовые, и информация в них изменению не подлежит.

Когда инспекция сослалась на письмо Минфина, о котором сказано в начале, суд отклонил и эту ссылку. Он указал, что письмо не относится к числу нормативных правовых актов, применяемых судами при рассмотрении дел. Следовательно, содержащиеся в нем разъяснения не являются обязательными для судов. Кроме того, судьи привели более раннее письмо Минфина от 24 октября 2012 года № 03-03-06/1/564 с противоположной позицией (в нем финансисты не возражали против учета таких расходов в полном объеме). И ее изменение в более позднем письме не обусловлено изменением положений Налогового кодекса, которые регулируют спорные расходы.

Командировки

Командировка – это поездка сотрудника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

Внимание

Служебные поездки сотрудников, постоянная работа которых протекает в пути или имеет разъездной характер, командировками не признают.

Основанием для направления работника в служебную командировку является приказ о командировании работника.

В командировку может быть направлен только штатный сотрудник фирмы, с которым заключен трудовой договор.

По возвращении из командировки сотрудник обязан представить в бухгалтерию авансовый отчет об израсходованных суммах и окончательно рассчитаться по полученному денежному авансу на командировочные расходы. К авансовому отчету должны прилагаться:

  • документы о найме жилого помещения;
  • документы о фактических расходах на проезд (в том числе страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей);
  • документы, подтверждающие иные расходы, связанные с командировкой. При отсутствии подтверждающих документов командировочные расходы нельзя учитывать при расчете налога на прибыль. Кроме того, на их сумму нужно начислить страховые взносы и НДФЛ (письмо Минфина России от 1 февраля 2018 г. № 03-04-06/5808).
Новое в отчете 2020

Расходы по несостоявшимся командировкам (невозмещенная оплата проезда, бронирования гостиницы, услуг и пр.), которые были отменены из-за эпидемии коронавируса, также можно учесть в составе прочих расходов (письмо Минфина России от 15 июля 2020 г. № ПЗ-14/2020).

Суточные

Суточные выплачивают командированному работнику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и праздничные дни, а также за все дни нахождения в пути (включая день отъезда и приезда).

Днем отъезда считают день отправления транспортного средства (самолета, поезда и т. д.), на котором работник уезжает в командировку, а днем приезда – день прибытия транспортного средства.

При отправлении транспортного средства до 00:00 включительно днем отъезда считаются текущие сутки, а позднее – следующие.

Так же определяют последний день командировки.

Если станция (аэропорт, пристань) находится за чертой населенного пункта, учитывается время, необходимое для проезда до станции (аэропорта, пристани).

Пример. Как определить сроки командировки

Иванов выезжает в командировку на поезде.

Поезд отправляется 21 сентября в 23:59. Иванов вернется из командировки 25 сентября в 18:00.

Первым днем командировки будет считаться 21 сентября, а последним – 25 сентября.

Бухгалтер «Пассива» должен выплатить суточные за пять дней.

Размер суточных, которые выплачивают работникам, направляемым в командировку, устанавливают приказом руководителя или любым другим нормативным актом.

Обратите внимание: размер суточных, утвер­жденных в коллективном договоре или приказе руководителя, уменьшает налогооблагаемую прибыль фирмы в полном объеме (ст. 264 НК РФ).

Пример. Какую сумму суточных можно учесть в расходах

Работник АО «Актив» Сомов с 9 по 11 сентября текущего года (три дня) направляется в служебную командировку.

По приказу руководителя «Актива» размер суточных для командировок по территории России составляет 1200 руб. в сутки. Бухгалтер «Актива» должен выдать Сомову суточные в размере

1200 руб./дн. x 3 дн. = 3600 руб.

Эту сумму можно полностью учесть в расходах при расчете налога на прибыль.

Суточные в однодневной командировке

При направлении работника в командировку в местность, откуда он каждый день может возвращаться к своему постоянному месту жительства, суточные не выплачивают (ст. 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утв. постановлением Правительства РФ от 13 октября 2008 г. № 749).

Но взамен суточных работодатель может установить за однодневную командировку компенсационную выплату. Такие выплаты Президиум ВАС РФ в постановлении от 11 сентября 2012 года № 4357/12 исходя из их направленности и экономического содержания относит к «иным расходам, произведенным с разрешения или ведома работодателя», предусмотренным статьей 168.1 Трудового кодекса.

Внимание

Денежные средства, выплаченные работникам при одно­дневных командировках взамен суточных, суточными не являются.

Такие расходы можно учесть при их документальном подтверждении, если порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом (письмо Минфина России от 26 мая 2015 г. № 03-03-06/30062).

Однако при расчете налога на прибыль организация не вправе списать расходы на оплату питания работников при нахождении в однодневной командировке, даже если они подтверждены чеками и счетами. Об этом категорично заявил Минфин России в письме от 9 октября 2015 г. № 03-03-06/57885.

Расходы по найму жилого помещения

Работнику возмещают всю сумму расходов по найму жилого помещения.

Если в счете гостиницы указана только стоимость проживания, а стоимость питания не выделена, сумму счета можно учесть в расходах полностью (постановление АС Северо-Западного округа от 31 января 2019 г. № Ф07-16272/18).

Также работнику возмещают расходы по оплате дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах и включаемых в счет за проживание.

Уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму расходов на дополнительные услуги, оказываемые в гостинице, возможно только при условии:

  • их производственной направленности;
  • документального подтверждения;
  • экономической обоснованности.

Исключение из этого порядка предусмотрено для услуг по обслуживанию работника в баре, ресторане или в номере гостиницы и расходов на пользование рекреационно-оздоровительными объектами (например, бассейном, сауной, тренажерным залом и т. д.). Такие расходы работнику не оплачивают.

Если руководитель организации все-таки принял решение оплатить такие затраты, то в бухгалтерском учете их отражают в составе прочих расходов.

В налоговом учете эти расходы не отражают, так как их сумма налогооблагаемую прибыль фирмы не уменьшает.

Внимание

Расходы по проживанию должны быть подтверждены документально (счетами гостиниц, квитанциями об оплате гостиничных услуг и т. п.). Документально не подтвержденные расходы налогооблагаемую прибыль не уменьшают. При заграничных командировках подтверждают расходы на оплату жилья те документы, которые были оформлены по законодательству иностранного государства.

Если во время зарубежной командировки работник оплатил свои расходы (в частности, проживание в гостинице) в валюте с рублевой карты, то работодатель должен компенсировать ему фактические расходы – сумму в рублях, потраченную на приобретение израсходованного количества валюты (по курсу обмена, который действовал на момент проведения платежа). Эту же сумму нужно учесть в прочих расходах при налогообложении прибыли (письмо Минфина России от 10 июля 2015 г. № 03-03-06/39749). В качестве подтверждающего документа можно предъявить справку о движении денежных средств на счете работника, заверенную банком.

Расходы по проезду к месту командировки и обратно

Расходы по проезду к месту командировки и обратно, возмещаемые командированному работнику, включают:

  • стоимость билета на транспортное средство общего пользования (самолет, поезд и т. д.);
  • оплату услуг, связанных с предварительной продажей (бронированием) билетов;
  • плату за пользование в поездах постельными принадлежностями;
  • стоимость проезда транспортом общего пользования к станции (пристани, аэропорту), если она находится за чертой населенного пункта;
  • сумму страховых платежей по обязательному страхованию пассажиров на транспорте.

Стоимость дополнительных сервисных услуг в составе цены билета (предоставление питания, обеспечение личной безопасности) в поездах повышенной комфортности уменьшает базу по налогу на прибыль, так как включается в единую стоимость проезда (письмо Минфина России от 10 июня 2016 г. № 03-03-06/1/34149).

Если в билете стоимость питания указана отдельной строкой, эти затраты не учитываются при расчете налога на прибыль. Ведь работнику для компенсации стоимости питания в командировке выплачиваются суточные. Отдельно стоимость питания в командировке в расходах при исчислении налога на прибыль учесть нельзя (письмо Минфина России от 20 мая 2015 г. № 03-03-06/2/28976).

Списывать общую сумму сервисных услуг, куда входит питание, рискованно. Чтобы не допустить претензий проверяющих, компании могут определить, какие именно сервисные услуги включены в стоимость билета. Для этого надо знать класс обслуживания. Его можно найти в билете – 2Е, 1Р, 1У и т. д. А затем следует запросить у перевозчика справку, в которой будет указана расшифровка по стоимости дополнительных сервисных услуг. Выдача таких справок предусмотрена (на платной основе) пунктом 8 Правил оказания услуг по перевозкам на железнодорожном транспорте пассажиров, а также грузов, багажа и грузобагажа для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности (утв. постановлением Правительства РФ от 2 марта 2005 г. № 111).

Пример. Как учесть расходы на сервисные услуги по железнодорожному билету

Цифры в примере условные.

Сотрудник, направляющийся в командировку в Екатеринбург, приобрел железнодорожные билеты туда и обратно в вагоне повышенной комфортности. Цена каждого билета – 2700 руб. (включая НДС), в том числе:

  • стоимость проезда – 1800 руб., в том числе НДС 10% – 180 руб.;
  • стоимость сервисных услуг – 900 руб., в том числе НДС 20% – 150 руб.

В сервисные услуги входят стоимость пользования постельными принадлежностями и стоимость питания.

По возвращении из командировки работник в установленный срок представил в бухгалтерию авансовый отчет, и руководитель утвердил его.

Командировка осуществлена в производственных целях.

Для упрощения примера рассмотрим только учет стоимости железнодорожных билетов.

Ситуация 1

Согласно справке перевозчика, стоимость сервисных услуг включает:

  • стоимость пользования постельными принадлежностями – 120 руб., в том числе НДС 20% – 20 руб.;
  • стоимость питания – 720 руб., в том числе НДС 20% – 120 руб.

По железнодорожным билетам бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 71

- 5040 руб. ((2700 руб. – 180 руб.) x 2) – отражены командировочные расходы в части стоимости железнодорожного проезда;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 71

- 360 руб. (180 руб. x 2) – отражена сумма НДС, выделенная в ж/д билетах, относящаяся к стоимости проезда;

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 71

- 200 руб. ((120 руб. – 20 руб.) x 2) – отражены командировочные расходы в части стоимости пользования постельными принадлежностями;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 71

- 40 руб. (20 руб. x 2) – отражена сумма НДС, выделенная в ж/д билетах, относящаяся к стоимости пользования постельными принадлежностями;

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 71

- 1200 руб. ((720 руб. – 120 руб.) x 2) – отражены командировочные расходы в части стоимости питания;

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 71

- 240 руб. (120 руб. x 2) – отражена сумма НДС, выделенная в ж/д билетах, относящаяся к стоимости питания;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

- 360 руб. – принят к вычету НДС по расходам на проезд;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

- 40 руб. – принят к вычету НДС по расходам за пользование постельными принадлежностями.

Стоимость питания, выделенную в железнодорожном билете, нельзя отнести на расходы по налогу на прибыль, а сумму НДС, относящуюся к этой стоимости, нельзя принять к вычету по НДС.

Ситуация 2

Организация не стала запрашивать у перевозчика расшифровку сервисных услуг, поэтому проводки будут такими:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 71

- 5040 руб. ((2700 руб. – 180 руб.) x 2) – отражены командировочные расходы в части стоимости железнодорожного проезда;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 71

- 360 руб. (180 руб. x 2) – отражена сумма НДС, выделенная в ж/д билетах, относящаяся к стоимости проезда;

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 71

- 1500 руб. ((900 руб. – 150 руб.) x 2) – отражены командировочные расходы в части стоимости сервисных услуг;

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 71

- 300 руб. (150 руб. x 2) – отражена сумма НДС, выделенная в ж/д билетах, относящаяся к стоимости сервисных услуг;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС»  КРЕДИТ 19

- 360 руб. – принят к вычету НДС по расходам на проезд.

Стоимость сервисных услуг, выделенная в железнодорожном билете, включает стоимость питания, ее нельзя отнести на расходы по налогу на прибыль, а сумму НДС, относящуюся к этой стоимости, нельзя принять к вычету по НДС

Авиа- и железнодорожные билеты

Документами, подтверждающими затраты на покупку электронных авиа- и железнодорожных билетов, могут быть соответственно:

  • маршрут/квитанция электронного пассажирского билета и багажной квитанции (выписка из автоматизированной информационной системы оформления воздушных перевозок);
  • контрольный купон электронного проездного документа (билета) (выписка из автоматизированной системы управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте).

Перечисленные квитанции и купоны являются документами строгой отчетности.

При покупке электронного авиабилета для целей налога на прибыль подтверждающими документами будут:

  • маршрут/квитанция электронного авиабилета;
  • посадочный талон со штампом о прохождении досмотра в аэропорту.

Если на распечатке посадочного талона не окажется штампа о досмотре, то в этом случае он в качестве подтверждающего перевозку документа не годится. Понадобится справка, выданная авиаперевозчиком или его представителем, содержащая необходимую для подтверждения полета информацию. Об этом написано в письмах Минфина от 10 марта 2020 г. № 03-03-07/17700, от 28 февраля 2020 г. № 03-03-06/1/14640).

Подтвердить расходы на перелет справкой, выданной авиакомпанией, можно и в случае, если после перелета посадочный талон не сохранился (письмо ФНС России от 11 апреля 2019 г. № СД-3-3/3409@).

В письме от 24 сентября 2019 года № 03-03-07/73284 Минфин пояснил, что если проездной документ, оформленный на бланке строгой отчетности, потерян, в целях налогообложения его могут заменить:

  • дубликат;
  • копия экземпляра билета, оставшегося в распоряжении транспортной организации, осуществившей перевозку пассажира;
  • справка из транспортной организации с указанием реквизитов, позволяющих идентифицировать пассажира, маршрут его проезда, стоимость билета и дату поездки.
Возврат неиспользованных билетов

Если командировку перенесли на другую дату или отменили, а проездные билеты уже куплены, то их приходится возвращать. При возврате билетов транспортное агентство удерживает штраф (или комиссию), то есть возвращает только часть стоимости билетов.

Расходы в виде признанных должником или присужденных ему решением суда штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба учитываются в составе внереализационных расходов (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ) (письмо Минфина России от 8 сентября 2017 года № 03-03-06/1/57890).

Внимание

Авиабилеты и билеты на поезда дальнего следования могут быть невозвратными. Соответствующие изменения в 2019 году были внесены в Правила перевозок пассажиров, багажа, грузобагажа железнодорожным транспортом (ст. 83 Устава железнодорожного транспорта РФ). Условие о невозвратности разрешено устанавливать к билетам на перевозку пассажиров в вагонах «СВ» и «купе» (в плацкартных и общих вагонах это запрещено).

Получить назад деньги при возврате невозвратного билета можно только в исключительных случаях (внезапная болезнь пассажира и т.п.) при наличии подтверждающих документов, а также в связи с отменой, задержкой отправления поезда или при непредоставлении пассажиру места, указанного в билете.

Новое в отчете 2020

С 27 марта 2020 г. регулярное и чартерное авиасообщение РФ с иностранными государствами было временно в связи с эпидемией коронавируса. Как указал Минтранс, в случае отказа пассажира от перелета перевозчики обязаны вернуть деньги за билеты. Стоимость билета на рейс, отправление которого приходится на период, когда действует запрет, возвращается в полном объеме. Стоимость билета на рейс, отправление которого планируется после снятия запрета, при его возврате компенсируют согласно условиям тарифа. По внутренним перелетам возврат стоимости билетов осуществляется также исходя из тарифа, поскольку запрет на них не установлен.

Отмена командировки

Запланированная (и оплаченная авансом) командировка может быть перенесена на другое время или вовсе отменена. Как отразить в налоговом и бухгалтерском учете стоимость невозвратных билетов?

Нормы статьи 270 НК РФ прямо не запрещают включать в расчет налоговой базы по налогу на прибыль расходов на неиспользованные билеты, за которые не возвращается оплата. Полагаем, что расходы на такие билеты могут быть признаны в налоговом учете как другие обоснованные расходы (подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ), при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Для подтверждения обоснованности произведенных расходов понадобятся следующие документы:

  • решение (приказ) о направлении работника в командировку;
  • внутренние документы, свидетельствующие об отмене и причинах отмены командировки;
  • маршрут-квитанцию электронного пассажирского авиабилета (с 2019 года - и железнодорожного билета) и багажную квитанцию, подтверждающие факт произведенных затрат;
  • расшифровку тарифа, указанного в маршрут-квитанции, а также правил перевозчика, осуществляющего перевозку, обосновывающие невозможность возврата (или частичного возврата) этого тарифа и сборов, входящих в стоимость билета наряду с тарифом;
  • другие документы, выданные перевозчиком или агентством, оформившим предварительную продажу билета, подтверждающие факт приобретения билета согласно выбранному тарифу.
В командировку на автомобиле

Если работник едет к месту командировки и (или) обратно на личном транспорте, фактический срок пребывания в месте командирования указывается в служебной записке. Ее работник пишет по возвращении из командировки. К ней прилагаются документы, подтверждающие как факт проезда на автомобиле, так и понесенные расходы на проезд (путевой лист, счета, квитанции, кассовые чеки и др.).

При поездках в командировку за использование личного автомобиля в служебных целях сотруднику положена компенсация, предусмотренная статьей 188 ТК РФ. Размеры такой компенсации организация определяет самостоятельно. Эта компенсация включает все расходы, связанные с использованием автомобиля, включая расходы на ГСМ, то есть отдельно оплачивать расходы на топливо во время командировки не следует.

В налоговом учете эти расходы принимаются только в пределах норм, установленных постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 года № 92. При этом неважно, какой автомобиль используется – отечественный или иностранный. Для легковых автомобилей с объемом двигателя до 2000 кубических сантиметров включительно компенсация учитывается для целей налогообложения прибыли в сумме 1200 руб., а более 2000 кубических сантиметров – 1500 руб. в месяц.

Других выплат за использование личного автомобиля в служебных целях не предусмотрено.

На период командировки следует приказом руководителя установить сотруднику указанную компенсацию за использование личного автомобиля в служебных целях, причем в размере, пропорциональном количеству дней командировки.

Расходы работника в командировке на проезд в такси также можно учесть в составе прочих расходов, если они подтверждены документами, соответ­ствующими требованиям действующего законо­дательства. Об этом говорится в письме Минфина России от 10 июня 2016 года № 03-03-06/1/34183.

Согласно Правилам перевозок пассажиров и багажа автотранспортом и городским назем­ным электрическим транспортом, установленным постановлением Правительства РФ от 14 февраля 2009 года № 112, подтверждающим оплату проезда в такси документом может быть кассовый чек или квитанция в форме бланка строгой отчетности. БСО должен содержать установленные данными правилами обязательные реквизиты (п. 5.1 постановления Правительства РФ от 6 мая 2008 г. № 359 «О порядке осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники»). Это:

  • наименование, серия и номер квитанции;
  • наименование фрахтовщика;
  • дата выдачи квитанции;
  • стоимость пользования легковым такси;
  • Ф. И. О. и подпись лица, уполномоченного на проведение расчетов.

Если в полученной от перевозчика квитанции нет хотя бы одного из обязательных реквизитов, расходы на такси могут быть исключены из базы по налогу на прибыль (например, в электронной квитанции, скорее всего, не будет подписи уполномоченного лица).

Внимание

Состав командировочных расходов, учитываемых в «прибыльных» целях, установлен подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Каким видом транспорта работник может пользоваться в командировке, специально не оговаривается. Бывает, что используется автомобиль – личный, служебный или арендованный.

Московские налоговики разрешили учитывать в составе прочих расходов на командировки расходы на аренду автомобиля. Подтверждением затрат работника на каршеринг будет авансовый отчет, к которому он должен приложить договор аренды, документы, подтверждающие понесенные расходы и факт использования арендованного автомобиля в целях исполнения служебного поручения (письмо УФНС по г. Москве от 28 января 2019 г. № 13-11/011687).

Представительские расходы

С деловыми партнерами нужно поддерживать дружеские отношения. Это закон бизнеса. Отсюда постоянные презентации, переговоры, встречи в неформальной обстановке и так далее. Устраивая очередной важный прием, зачастую приходится изрядно потратиться. Благо эти расходы можно учесть при расчете налога на прибыль (ст. 264 НК РФ). Такие затраты фирмы называют представительскими.

Представительские расходы – это затраты фирмы по приему и обслуживанию представителей других организаций, участвующих в переговорах для установления и поддержания сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) фирмы.

Полный перечень представительских расходов приведен в пункте 2 статьи 264 НК РФ.

Согласно этой норме, к представительским расходам относят затраты:

  • по проведению официального приема (завтрака, обеда, ужина или другого аналогичного мероприятия) представителей других организаций;
  • по транспортному обеспечению представителей других организаций, связанному с их доставкой до места проведения встречи и обратно;
  • по буфетному обслуживанию лиц, участвующих во встрече, во время переговоров;
  • по оплате услуг переводчиков, не состоящих в штате организации.

Этот перечень является исчерпывающим. Поэтому затраты на организацию развлечений и отдыха, оплату виз, а также на оплату проживания участников переговоров представительскими расходами не являются и налогооблагаемую прибыль фирмы не уменьшают.

Как оформить представительские расходы

Подтвердить экономическую обоснованность представительских расходов можно с помощью:

  • приказа руководителя об осуществлении расходов на представительские цели;
  • сметы, утвержденной протоколом собрания учредителей или руководителем фирмы на определенный период времени;
  • отчета о проведении мероприятий, в ходе которых были произведены представительские расходы;
  • акта об осуществлении представительских расходов, утвержденного руководителем фирмы.

В отношении представительских расходов Налоговым кодексом не предусмотрено конкретного перечня и форм первичных документов, подтверждающих указанные расходы. Поэтому любые первичные документы могут служить для их подтверждения в целях налогообложения прибыли. В частности, таким документом может быть отчет о представительских расходах, утвержденный руководителем организации. При этом все расходы, перечисленные в отчете о представительских расходах, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами.

Для контроля затрат по приему делегаций рекомендуется установить предельные размеры (нормативы) отдельных видов представительских расходов.

Нормативы и перечень лиц, ответственных за использование средств, утверждаются приказом руководителя. Приказ, например, может быть оформлен так:

АО «Фиалка»

ПРИКАЗ
от 29 декабря 2019 г. № 6/пр

1) Установить на 2020 год следующие нормы расходования средств на представительские расходы:

Вид представительских расходов Расходы на чел. в день
Затраты, связанные с проведением официального приема до 13 000 руб.
Транспортное обеспечение участников официального приема до 1300 руб.
Буфетное обслуживание во время переговоров до 4000 руб.
Оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате: – для руководителя делегации – до 1000 руб.– для членов делегации из расчета один переводчик на пять человек – до 2000 руб.

2) Назначить ответственным за расходование средств на представительские расходы, правильное и своевременное оформление связанных с ними документов исполнительного директора Волкова И. Г.

3) Представлять отчет о приеме каждой делегации в течение трех рабочих дней после окончания приема.

Генеральный директор АО «Фиалка» Садко /Садко В. В./

В отчете о проведении мероприятий, потребовавших представительских расходов, могут быть указаны:

  • цели и результаты проведенных меропри­ятий;
  • дата и место проведения;
  • состав участников (принимающей и приглашенной стороны);
  • сумма затрат.

Отчет о приеме делегации может быть оформлен так:

Утвержден
генеральным директором
АО «Долина» Иванько А. А.
24 ноября 2020 г.

Отчет
о приеме делегации ООО «Высота»
с 21 по 22 ноября 2020 г.

Участники приема:

от АО «Долина»: Антошин А. Н., Кубов С. И., Ильин С. И.

от ООО «Высота»: Зайцев Б. Н., Медведев Ф. М., Орлов Т. В.

Тема переговоров: Организация совместного производства и реализации деревообрабатывающих станков

Программа приема:

21 ноября 2020 г.

9:00–12:00 – Переговоры

12:00–13:00 – Обед

13:00–17:00 – Ознакомление делегации с производством

22 ноября 2020 г.

10:00–14:00 – Переговоры

14:00–15:30 – Обед

Сумма произведенных расходов: 34 876 (тридцать четыре тысячи восемьсот семьдесят шесть) рублей

Исполнительный директор АО «Долина» Петров /Петров С. С./

После окончания приема работник, ответственный за расходование наличных средств на представительские расходы, должен составить авансовый отчет по форме № АО-1. К авансовому отчету прилагаются все первичные документы, подтверждающие расходы по приему делегации (кассовые чеки, товарные чеки, закупочные акты, счета-фактуры и т. д.).

Нормирование представительских расходов

В налоговом учете представительские расходы включают в состав прочих расходов только в пределах четырех процентов от затрат фирмы на оплату труда (п. 2 ст. 264 НК РФ). Представительские расходы, которые превышают этот норматив, в прочих расходах не учитываются и налогооблагаемую прибыль фирмы не уменьшают.

Пример. Как определить сумму представительских расходов

АО «Долина» потратило на проведение завтраков и обедов представителей другой фирмы 5040 руб. (в том числе НДС – 840 руб.). Кроме того, для организации отдыха работников другой фирмы сотрудник «Долины» приобрел билеты в театр. Стоимость билетов – 2000 руб.

Расходы фирмы на оплату труда за отчетный год составили 70 000 руб.

Затраты на покупку театральных билетов (2000 руб.) представительскими расходами не являются.

Стоимость билетов в налоговом учете не отражают, так как они не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Затраты на проведение завтраков и обедов в сумме 4200 руб. (5040 руб. – 840 руб.) в бухгалтерском учете отражают в составе расходов по обычным видам деятельности.

В налоговом учете такие затраты отражают в составе прочих расходов в сумме

70 000 руб. х 4% = 2800 руб.

Оставшаяся сумма затрат на проведение завтраков и обедов в составе прочих расходов не учитывается и налогооблагаемую прибыль фирмы не уменьшает. Эта сумма составит

5040 руб. – 840 руб. – 2800 руб. = 1400 руб.

Внимание

«Входной» НДС по представительским расходам принимается к вычету без учета их лимитирования в целях налога на прибыль (п. 7 ст. 171 НК РФ).

Минфин разрешает учитывать расходы на организацию официального приема (завтрака, обеда, иного аналогичного мероприятия) или заседания. Мероприятия могут проходить как на территории фирмы, так и за ее пределами, например в ресторане. При этом в расходы включается и стоимость алкогольных напитков (см. письмо Минфина России от 22 января 2019 г. № 03-03-06/1/3120). При условии, что такие расходы экономически оправданы и документально подтверждены.

Зачастую партнерам на переговорах вручаются подарки. Это могут быть письменные принадлежности, цветы, сувениры. Специалисты Минфина России считают, что такие расходы не уменьшают налог на прибыль (письмо Минфина России от 16 августа 2006 г. № 03-03-04/4/136). Однако если на сувениры нанесена символика принимающей стороны, то такие расходы можно учесть как представительские (письмо УФНС России по г. Москве от 30 апреля 2008 г. № 20-12/041966.2).

Расходы на обучение

Включать или не включать в расходы затраты на обучение сотрудников, зависит от того, кто заключил договор с образовательным учреждением – сам работник или компания-работодатель. Если работник заключил договор от своего имени, сумма компенсации за его обучение в «прибыльные» расходы не включается.

Затраты на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам (на подготовку и переподготовку кадров) уменьшают налогооблагаемую прибыль фирмы, если выполняются следующие условия:

  • работники, которые обучаются, состоят в штате организации;
  • по истечении трех месяцев со дня окончания обучения физического лица, которое не состоит в штате фирмы, с ним заключен трудовой договор, по которому отработать в компании нужно не меньше года (если это требование не выполняется, сумму расходов на обучение нужно отнести во внереализационные доходы периода, когда истек срок заключения договора);
  • образовательное учреждение, где учатся работники, имеет лицензию.
Внимание

С 1 января 2018 года при определении налоговой базы по налогу на прибыль можно учесть расходы на обучение сотрудников не только в образовательных, но и в научных организациях (подп. 1 п. 3 ст. 264 НК РФ в ред. Федерального закона от 18 июля 2017 г. № 169-ФЗ).

В расходах на обучение можно учесть затраты на независимую оценку квалификации работников (Федеральный закон от 3 июля 2016 г. № 251-ФЗ).

Если инициатором оценки является работодатель, который в этом случае ее и оплачивает, суммы платы за прохождение такой оценки относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, на основании подпункта 23 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Услуги связи

Расходы на услуги связи у организации разрешено учитывать при налогообложении прибыли в составе прочих расходов подпунктом 25 пункта 1 статьи 254 НК РФ. Это:

  • расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги;
  • расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, элект­ронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет и иные аналогичные системы).

Рассмотрим некоторые варианты учета расходов на услуги связи в целях налогообложения прибыли.

Оплата услуг почтовой связи

Если услуги почтовой связи оплачивало под­отчетное лицо, то услуги связи нужно отразить в расходах на дату утверждения авансового отчета (подп. 25 п. 1 ст. 264, подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Однако в случае с подотчетным лицом может сложиться ситуация, когда продавец (оператор связи) не оформлял счета-фактуры, а выдал физлицу кассовый чек с выделением суммы НДС отдельной строкой (обязанность продавца предъявить покупателю сумму НДС в таком случае считается исполненной (п. 7 ст. 168 НК РФ)).

Особенностей вычета НДС по услугам поч­товой связи не установлено. Поэтому без счетов-фактур вычет по таким услугам применить нельзя. Об этом говорится в письме Минфина России от 14 февраля 2017 года № 03-07-11/8245.

Следовательно, сумма НДС, предъявленная организации и не принятая к вычету, не может быть учтена в составе расходов (п. 1 ст. 170 НК РФ). Значит, стоимость приобретенных подотчетным лицом услуг почтовой связи включается в состав налоговых расходов без учета суммы НДС, выделенной в кассовом чеке.

Пример. Как провести расходы на почтовую связь

После отправки почтовой корреспонденции через отделение почтовой связи подотчетное лицо представило авансовый отчет, к которому в качестве оправдательного документа был приложен кассовый чек с выделенной отдельной строкой суммой НДС.

Под отчет была выдана сумма 200 руб. Стоимость услуг почтовой связи составила 180 руб. (в том числе НДС 20% – 30 руб.). Остаток неизрасходованного аванса подотчетное лицо вернуло в кассу организации.

Для целей налогообложения прибыли организация применяет метод начисления.

В день выдачи подотчетных средств бухгалтер сделал проводку:

ДЕБЕТ 71 КРЕДИТ 50

- 200 руб. – выданы под отчет денежные средства.

После утверждения авансового отчета бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 71

- 150 руб. – отражены расходы на оплату почтовой связи;

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» КРЕДИТ 71

- 30 руб. – отражен НДС, выделенный в кассовом чеке;

ДЕБЕТ 91-2 «Прочие расходы» КРЕДИТ 19

- 30 руб. – отнесен в прочие расходы НДС, не принятый к вычету по услугам связи;

ДЕБЕТ 99 «Прибыли и убытки» КРЕДИТ 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

- 6 руб. (30 руб. x 20%) – отражено постоянное налоговое обязательство с суммы НДС, выделенной в кассовом чеке;

ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 71

- 20 руб. (200 руб. – 180 руб.) – возвращен в кассу остаток неизрасходованного аванса.

Оплата мобильной связи

Чтобы обеспечить сотрудников мобильной связью, фирма может не только компенсировать им телефонные разговоры, но и самостоятельно заключить контракт с сотовым оператором.

По договору оператор мобильной связи предоставляет фирме определенное количество абонентских номеров (SIM-карт) и периодически выставляет счета на оплату переговоров. В договор можно включить условие, по которому вместе со счетами на оплату оператор будет предоставлять фирме расшифровку (детализацию) счета по каждому номеру. Налоговые инспекторы считают такие расшифровки едва ли не основным документом, подтверждающим производственный характер телефонных переговоров.

Контролирующие ведомства рекомендуют подтвердить производственный характер телефонных разговоров:

  • договорами с оператором мобильной связи на оказание услуг;
  • счетами операторов мобильной связи, содержащими разбивку общей суммы и детализацию звонков по предоставленным абонентским номерам;
  • должностными инструкциями, в которых сказано, при исполнении каких обязанностей сотрудник может пользоваться мобильной связью;
  • приказами руководителя фирмы об утверж­дении списка сотрудников, которым в силу выполняемых ими обязанностей необходима мобильная связь.

Пример. Как учесть расходы на мобильную связь

В марте АО «Долина» заключило с оператором мобильной связи договор на оказание услуг на условиях стопроцентной предоплаты. Оператор предоставил фирме два абонентских номера. По приказу руководителя «Долины» мобильной связью вправе пользоваться:

  • менеджер;
  • руководитель отдела продаж.

Фирма определяет доходы и расходы методом начисления.

В марте бухгалтер «Долины» перевел на расчетный счет оператора авансовый платеж в размере 7000 руб. В апреле оператор выставил фирме детализированный счет и счет­фактуру.

Общая стоимость телефонных переговоров в апреле составила 6720 руб., в том числе НДС – 1120 руб. По расшифровке счета бухгалтер фирмы определил, что стоимость личных телефонных переговоров составила:

  • у менеджера – 720 руб. (в том числе НДС – 120 руб.);
  • у руководителя отдела продаж – 420 руб. (в том числе НДС – 70 руб.).

Стоимость личных телефонных переговоров сотрудникам не возмещают.

В учете фирмы сделаны следующие записи.

В марте:

ДЕБЕТ 60, субсчет «Расчеты по авансам выданным» КРЕДИТ 51

- 7000 руб. – перечислена предоплата за оказание услуг мобильной связи за апрель;

в апреле:

ДЕБЕТ 26 (44) КРЕДИТ 60

- 4650 руб. (6720 – 1120 – (720 – 120 + 420 – 70)) – отражена стоимость служебных телефонных переговоров за апрель;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 60

- 950 руб. (720 – 120 + 420 – 70) – отражена стоимость личных телефонных переговоров за апрель;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

- 1120 руб. – учтен НДС по услугам мобильной связи;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

- 930 руб. (1120 – 120 – 70) – принят к вычету НДС со стоимости служебных телефонных переговоров;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 19

- 190 руб. (120 + 70) – списан НДС со стоимости личных телефонных переговоров;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 60, субсчет «Расчеты по авансам выданным»

- 6720 руб. – зачтена сумма предоплаты;

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68, субсчет «Расчеты по НДФЛ»

- 148,20 руб. ((720 + 420) руб. х 13%) – начислен НДФЛ со стоимости личных звонков сотрудников.

При расчете налога на прибыль за апрель бухгалтер «Долины» включил в состав прочих расходов 4650 руб.

Неизрасходованная сумма аванса в размере 280 руб. (7000 – 6720) засчитывается в счет оплаты услуг мобильной связи в следующем месяце.

Если фирма применяет метод начисления, то налоговую прибыль нужно уменьшать по мере предъявления счетов на оплату услуг оператора связи либо уменьшить в последний день месяца или квартала (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Если фирма применяет кассовый метод, расходы спишите только после их фактической оплаты оператору (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Расходы на ГСМ

Большинство организаций имеют служебные автомобили и используют их в управленческих целях. Расходы на горюче-смазочные материалы (ГСМ) в налоговом учете относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). Их признают только при наличии:

  • документов, подтверждающих приобретение топлива;
  • документов, подтверждающих расход топлива;
  • утвержденных организацией норм расхода ГСМ.

Заправлять служебный автомобиль фирма может:

  • на своей территории;
  • на территории автозаправочной станции (АЗС).

В первом случае у фирмы должны быть специальные емкости для хранения ГСМ. Поставщик на основании договора поставки завозит топливо и загружает его в эти емкости. Подтверждающими документами приобретения ГСМ при этом служат накладные, счета-фактуры поставщика и платежные документы об оплате топлива.

Приобретая топливо через АЗС, фирма может расплачиваться наличными деньгами или в безналичном порядке.

В первом случае подтверждающим документом будет кассовый чек АЗС, прилагаемый к авансовому отчету подотчетного лица, получившего из кассы деньги на бензин.

При безналичных расчетах фирма заключает с АЗС договор на заправку автотранспорта по топливным картам или талонам, которые выдаются работникам, обслуживающим автомобиль. АЗС периодически (к примеру, раз в месяц) предоставляет фирме акт о полученном количестве топлива. Подтверждающими документами будут этот акт и платежные поручения об оплате бензина.

В состав расходов стоимость ГСМ включается по мере их использования, на основании путевых листов.

Формы путевых листов, обязательные для автотранспортных предприятий, утверждены постановлением Госкомстата РФ от 28 ноября 1997 г. № 78. Их могут использовать и все другие фирмы. Можно разработать и собственные формы, которые должны содержать как реквизиты, обязательные для всех первичных документов (установленные п. 2 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете»), так и установленные пунктом 3 приказа Минтранса РФ от 18 сентября 2008 г. № 152. Это, в частности:

  • наименование и номер путевого листа;
  • сведения о сроке его действия;
  • данные о собственнике (владельце) транспортного средства;
  • информация о транспортном средстве и водителе.

Служебный характер поездки, а значит, обоснованность и экономическую целесообразность расходов на ГСМ нужно подтвердить. Для этого в путевом листе подробно пишут сведения о маршруте следования автомобиля.

Путевой лист нужно оформлять каждый раз до выезда машины в рейс с места постоянной стоянки. Если в течение одного дня (смены) водитель совершает несколько рейсов, лист надо оформлять до начала первой поездки.

Путевой лист можно выдавать на любой срок, но только в случае длительного рейса, когда водитель не может ежедневно возвращаться на парковку.

Поэтому в обязательных реквизитах путевого листа в числе cведений о транспортном средстве нужно указывать показания одометра при выезде транспортного средства с парковки, предназначенной для его стоянки по возвращении из рейса и окончании смены (рабочего дня. А также дату (число, месяц, год) и время (часы, минуты) выезда транспортного средства с места парковки и его заезда на нее (Приказ Минтранса от 21 декабря 2018 г. № 467).

Налоговый кодекс не предусматривает нормирование затрат на ГСМ. Однако выдвигает требование об экономической обоснованности расходов. Поэтому фирма, эксплуатирующая транспортные средства, должна иметь утвержденные нормативы. Без них доказать проверяющим обоснованность расходов на ГСМ не получится.

Можно разработать собственные нормы расхода ГСМ с учетом особенностей работы автомобилей и расхода топлива на них. Полезно будет воспользоваться технической документацией и информацией производителя автомобиля (письмо Минфина России от 14 января 2009 г. № 03-03-06/1/15).

Чиновники рекомендуют также использовать нормы расхода ГСМ на автомобильном транспорте, утвержденные распоряжением Минтранса России от 14 марта 2008 г. № АМ-23-р.

Он предназначен для автотранспортных предприятий и организаций, предпринимателей и других лиц, эксплуатирующих автомобильную технику и специальный подвижной состав на шасси автомобилей на территории России. Другие компании применять эти нормы не обязаны. Однако для разработки собственных норм, которые кроме обоснования налоговых расходов могут послужить инструментом внутренней экономии материальных ресурсов, рекомендациями Минтранса воспользоваться стоит.

Нормы расходования ГСМ по каждому виду транспорта, используемому фирмой, нужно утвердить в учетной политике.

При этом можно предусмотреть, что в отдельных случаях эти нормы могут быть увеличены (например, в зимнее время, для городских поездок в часы пик или из-за изношенности двигателя автомобиля).

Пример. Расходы на ГСМ учтены по собственным нормам

ООО «Смена» для поездок по городу использует собственный легковой автомобиль OPEL VECTRA.

Согласно учетной политике для контроля расходования ГСМ фирма применяет собственные нормы, разработанные на основе технической документации и данных о работе автомобиля в летний, зимний, осенне­весенний периоды.

По OPEL VECTRA установлено, что обоснованным считается расход топлива не более 13 л на 100 км пробега в день.

20 октября 2020 года водитель отвез главного бухгалтера в налоговую инспекцию и привез его обратно, отвез кассира в банк, руководителя и его заместителя на переговоры с целью заключения договора поставки. В течение дня было пройдено 50 км и израсходовано 5 л бензина Аи­92. Сумму фактических затрат на приобретение топлива за этот день можно включить в состав прочих расходов, поскольку они не превышают утверж­денного норматива.

Расходы на НИОКР

Расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления (п. 1 ст. 262 НК РФ). В налоговом учете их относят к прочим расходам.

Налоговый кодекс устанавливает конкретный перечень расходов на НИОКР. К ним относятся:

  1. Суммы амортизации по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения НИОКР за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых он использовались исключительно для выполнения НИОКР;
  2. Суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении НИОКР за период выполнения этими работниками НИОКР. Если работники при этом выполняли и другую работу, то в расходы на НИОКР включаются расходы на оплату их труда пропорционально времени, в течение которого эти работники привлекались для выполнения НИОКР.

В составе расходов на оплату труда привлекаемых сотрудников в расходы на НИОКР можно включать:

  • заработная плата;
  • страховые взносы по обязательным видам страхования, начисляемые на выплаты работникам;
  • премии за производственные показатели, компенсации и надбавки, связанные с режимом работы и условиями труда;
  • выплаты по гражданско-правовым договорам внештатным сотрудникам (кроме индивидуальных предпринимателей;
  1. Материальные расходы, предусмотренные подпунктами 1 – 3 и 5 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса, непосредственно связанные с выполнением НИОКР. К этим расходам относятся:
  • расходы на приобретение сырья и материалов;
  • расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты;
  • расходы на приобретение топлива, воды, энергии;
  • расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, образцы (подп. 3.1 п. 2 ст. 262 НК РФ в редакции Федерального закона от 18 июля 2017 г. № 166-ФЗ).
  1. Другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, в сумме не более 75 процентов суммы расходов на оплату труда. В их число входят страховые взносы, начисленные на выплаты работникам – участникам НИОКР;
  2. Стоимость работ по договорам на выполнение НИОКР – для их заказчиков;
  3. Отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом от 23 августа 1996 года № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике». Эти расходы нормируются. Они учитываются для исчисления налога на прибыль в сумме не более 1,5 процента доходов от реализации.

Почти все эти расходы принимаются к учету в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены соответствующие исследования.

При этом, если выполнение НИОКР осуществляется в разных периодах, то затраты на НИОКР включаются в состав расходов того периода, на который приходится завершение отдельных этапов работ. Признание расходов на НИОКР полностью по окончании всех этапов работ НК РФ не предусмотрено. И только отчисления в фонды отражаются в налоговом учете в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы произведены.

Внимание

Расходы на НИОКР уменьшают базу по налогу на прибыль независимо от результата соответствующих работ. То есть учитываются расходы и на те НИОКР, которые не принесли желаемого результата.

Если в результате произведенных расходов на НИОКР фирма получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, то эти права признаются нематериальными активами. Они, по выбору организации, подлежат амортизации либо учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет. Свой выбор нужно отразить в учетной политике для целей налогообложения. При этом суммы расходов на НИОКР, ранее включенные в состав прочих расходов, не включаются в первоначальную стоимость нематериального актива.

Однако, чтобы признать НМА, кроме способности приносить экономическую выгоду, нужна их госрегистрация (ст. 1232 ГК РФ). Если период, в котором завершены НИОКР, не совпадает с налоговым периодом, в котором налогоплательщик получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, отчет можно представить в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией по итогам налогового периода, в котором налогоплательщик принял решение, как учитывать понесенные расходы: формировать первоначальную стоимость НМА и списывать ее через амортизацию, либо учитывать в составе прочих расходов в течение двух лет. Это период госрегистрации НМА. Письмом от 20 мая 2015 г. № ГД-4-3/8484@ ФНС РФ разослала налоговикам письмо Минфина от 23 марта 2015 г. № 03-03-10/15777, в котором отражено такое мнение.

Повышающий коэффициент

Некоторые расходы на НИОКР можно принять к учету с применением коэффициента 1,5. Их перечень установлен постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2008 года № 988. При наличии таких расходов нужно предоставлять в налоговую инспекцию отчет о выполненных исследованиях (разработках), в отношении которого инспекция может назначить экспертизу. По мнению Минфина, отчет должен соответствовать общим требованиям, установленным национальным стандартом к структуре оформления научных и технических отчетов (письмо от 7 августа 2013 года № 03-03-10/31889). Этот отчет представляется вместе с декларацией за год, в котором завершены НИОКР.

Можно не сдавать в ИФНС отчеты об исследованиях и конструкторских разработках, если компания разместит эти отчеты в государственной информационной системе (п. 8 ст. 262 НК РФ). Компания вместе с декларацией по налогу на прибыль представляет в ИФНС сведения, подтверждающие размещение отчета и идентифицирующие его в этой системе.

Внимание

Если отчет не будет сдан в инспекцию, то соответствующие расходы учитываются в составе прочих расходов в размере фактических затрат.

Если в результате этих расходов на НИОКР (по перечню), фирма получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, и эти права признаются нематериальными активами, затраты можно включать в прочие расходы того отчетного (налогового) периода, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ) или в первоначальную стоимость созданных нематериальных активов (с учетом повышающего коэффициента).

Резерв расходов на НИОКР

В налоговом учете можно создать резерв расходов на НИОКР (ст. 267.2 НК РФ). Такой резерв создается по решению организации, которое должно быть отражено в учетной политике.

Резерв расходов на НИОКР создается на основании разработанных и утвержденных в организации программ проведения НИОКР. Резерв для реализации такой программы может создаваться на срок, на который запланировано проведение НИОКР, но не более двух лет. Срок создания резерва также нужно выбрать самостоятельно и закрепить в учетной политике.

Размер создаваемого резерва не может превышать планируемые расходы на реализацию утвержденной в организации программы НИОКР. При этом смета на реализацию программы проведения НИОКР может включать только те затраты, которые входят в перечень расходов на НИОКР по Налоговому кодексу.

Предельный размер отчислений в резервы не может превышать сумму, определяемую по формуле:

N = I × 0,03 – S,

где N – предельный размер отчислений в резервы;

I – доходы от реализации отчетного (налогового) периода, определяемые в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса;

S – отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности.

Отчисления в резерв включаются в состав прочих расходов по состоянию на последнее число отчетного (налогового) периода. Расходы на НИОКР производятся за счет резерва.

Если сумма созданного резерва оказалась меньше суммы фактических расходов на проведение программ НИОКР, разница между этими суммами учитывается как расходы на НИОКР.

Сумму резерва, не полностью использованную в течение срока его создания, включают во внереализационные доходы того периода, в котором были произведены соответствующие отчисления в резерв.

Обеспечение нормальных условий труда и мер

по технике безопасности

Трудовое законодательство в целях охраны труда возлагает на работодателя обеспечение санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников (ч. 2 ст. 22, ч. 2 ст. 212, ч. 1 ст. 223 ТК РФ). Такие обязатель­ства могут включаться в коллективный договор (ст. 41 ТК РФ).

Эти расходы относятся к прочим расходам на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Новое в отчете 2020

Федеральным законом от 22 апреля 2020 г. № 121-ФЗ расширен перечень прочих расходов на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности.

Новые противокоронавирусные расходы

Теперь к расходам на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности относятся расходы на дезинфекцию помещений и приобретение приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты для выполнения санитарно-эпидемиологических и гигиенических требований по профилактике новой коронавирусной инфекции. Все эти объекты не являются амортизируемым имуществом. Их стоимость включается в состав расходов по мере ввода в эксплуатацию.

Также при налогообложении прибыли организаций в составе прочих расходов теперь учитываются и расходы на оплату услуг по проведению исследований на предмет наличия у работников COVID-19 и иммунитета к нему. Если они обусловлены выполнением требований действующего законодательства (см. письмо Минфина от 23 июня 2020 № 03-03-10/54288).

Расходы на приобретение, изготовление, доставку и подготовку к эксплуатации медицинских изделий для диагностики новой коронавирусной инфекции учитываются в полном объеме в составе прочих расходов, даже если они относятся к амортизируемому имуществу. Закрытый перечень таких изделий утвержден постановлением Правительства от 21 мая 2020 г. № 714. В нем 15 позиций – от термометра электронного до аппарата искусственной вентиляции легких. Среди них могут быть объекты, относящиеся к амортизируемому имуществу. Но они не подлежат амортизации на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 256 НК РФ.

В составе прочих расходов для целей налогообложения прибыли можно учесть затраты на покупку СИЗ и дезинфекцию предметов и помещений (Письмо ФНС от 13 августа 2020 г. № СД-4-3/13046@). Их приобретение должно осуществляться с учетом рекомендаций по организации работы предприятий в условиях распространения рисков COVID-19. Они были направлены письмом Роспотребнадзора от 20 апреля 2020 г. № 02/7376-2020-24.

Рекомендации такие:

  • осуществление ежедневной влажной уборки производственных и служебных помещений, а также мест общего пользования с применением дезсредств антивирусного действия. Кроме того, необходима дезинфекция контактных поверхностей каждые 2—4 часа;
  • использование бактерицидных облучателей воздуха. Количество облучателей на объем помещения должно соответствовать требованиям инструкции к оборудованию;
  • обеспечение сотрудников запасом одноразовых масок (исходя из длительности смены и перемены масок не реже 1 раза в 3 часа), а также дезинфицирующих салфеток, антисептиков для рук, дезсредств, перчаток.
Внимание

Таким образом, величина расходов должна соответствовать числу сотрудников, частоте мероприятий по дезинфекции, а также площади

Финансирование мероприятий по улучшению условий и охраны труда

Статьей 226 Трудового кодекса предусмотрено, что финансирование мероприятий по улучшению условий и охраны труда работодателями осуществляется в размере не менее 0,2 процента (без установления верхней границы) суммы затрат на производство продукции (работ, услуг).

Типовой Перечень ежегодно реализуемых работодателем мероприятий по улучшению условий и охраны труда работодателями утвержден приказом Минздравсоцразвития России от 1 марта 2012 года № 181н.

В Перечне есть пункты, содержащие мероприятия по улучшению условий и охраны труда, учет затрат на которые при налогообложении прибыли не вызывает возражений со стороны налоговиков.

В пункте 26 предписано при оборудовании помещения для оказания медицинской помощи и (или) создании санитарных постов оснащать их аптечками, укомплектованными набором лекарственных средств и препаратов для оказания первой помощи. Эти затраты могут быть включены в состав расходов, на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ (письмо Минфина России от 3 октября 2012 г. № 03-03-06/2/112).

Внимание

Право учесть в расходах затраты на на покупку и монтаж установок для воды (кулеров), предусмотренные пунктом 18 Перечня, Минфин подтверждает письме от 23 марта 2020 г. № 03-03-07/22134.

Обоснованными считают также затраты на приобретение кондиционеров и обогревателей в целях обеспечения нормальных условий труда (п. 15 Перечня).

В Перечне есть также пункт 32, в котором приведены мероприятия, направленные на развитие физической культуры и спорта в трудовых коллективах.

Эти мероприятия чиновники в расходах учитывать не разрешают (письмо Минфина РФ от 8 февраля 2016 г. № 03-03-06/1/6140):

  • компенсация работникам оплаты занятий спортом в клубах и секциях;
  • мероприятия по внедрению Всероссийского физкультурно-спортивного комплекса «Готов к труду и обороне» (ГТО), включая оплату труда методистов и тренеров, привлекаемых к выполнению указанных мероприятий;
  • организация и проведение физкультурно-оздоровительных мероприятий (производственной гимнастики, лечебной физической культуры;
  • приобретение, содержание и обновление спортивного инвентаря;
  • устройство новых и (или) реконструкция имеющихся помещений и площадок для занятий спортом;
  • создание и развитие физкультурно-спортивных клубов, организованных в целях массового привлечения граждан к занятиям физической культурой и спортом по месту работы.
Внимание

К расходам, не принимаемым в целях налогообложения прибыли, отнесены оплата работодателем занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, оплата товаров для личного потребления и другие аналогичные расходы в пользу работников (п. 29 ст. 270 НК РФ). Их никакой «производственной необходимостью» и «улучшением условий труда» обосновать не получится.

Расходы на медосмотры

Согласно статье 213 Трудового кодекса работники, занятые на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (в том числе на подземных работах), а также на работах, связанных с движением транспорта, проходят обязательные предварительные (при поступлении на работу) и периодические медицинские осмотры. Для лиц в возрасте до 21 года установлены ежегодные, а для водителей – ежедневные предрейсовые и послерейсовые медицинские осмотры. Это необходимо для определения пригодности работника к труду и предупреждения профзаболеваний. Без прохождения обязательных мед­осмотров работодатель не должен допускать работников к выполнению работы.

В письме Минфина России от 31 августа 2018 г. № 03-03-06/3/62206 сказано, что расходы на проведение медосмотров работников, которые согласно законодательству являются обязательными, учитываются при налогообложении прибыли и относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Затраты на медосмотры, которые для работников не являются обязательными, не уменьшают налогооблагаемую прибыль (см., например, письма Минфина России от 8 сентября 2014 г. № 03-03-06/1/44840, от 31 марта 2011 г. № 03-03-06/1/196).

Правда, включить потраченные деньги в налоговые расходы можно, если они являются элементом системы оплаты труда (письмо Минфина России от 19 ноября 2015 г. № 03-03-07/67078).

Расходы на вакцинацию

Статьей 11 Федерального закона от 30 марта 1999 года № 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" на юрлиц и индивидуальных предпринимателей возложены такие обязанности:

  • выполнять требования санитарного законодательства, а также постановлений, предписаний и санитарно-эпидемиологических заключений осуществляющих государственный санитарно-эпидемиологический надзор должностных лиц;
  • разрабатывать и проводить санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия;
  • обеспечивать безопасность для здоровья человека выполняемых работ и оказываемых услуг, а также продукции производственно-технического назначения, пищевых продуктов и товаров для личных и бытовых нужд при их производстве, транспортировке, хранении, реализации населению.

Как видите, это практически список тех оснований, которые позволят учесть при налогообложении прибыли расходы на вакцинацию сотрудников. Об этом письмо Минфина России от 23 ноября 2017 года № 03-03-06/1/77634, но в нем сделан акцент на том, что речь идет об обязательной вакцинации сотрудников.

Например, обязательными являются профилактические прививки работникам, выезжающим на работу или в командировки на эндемические территории, на сезонные, сельскохозяйственные, гидромелиоративные, строительные работы, на работы по выемке и перемещению грунта, заготовительные, промысловые, геологические, изыскательские, экспедиционные, дератизационные, дезинсекционные работы, работы по лесозаготовке, расчистке и благоустройству леса и др.

А как быть с вакцинацией сотрудников, которую многие проводят в связи с объявлением эпидемии гриппа?

Важно, чтобы такая ежегодная вакцинация была предусмотрена коллективным договором или, при его отсутствии, трудовым договором.

Согласно статье 212 Трудового кодекса на работодателя возлагаются обязанности по обеспечению безопасных условий и охраны труда работников. В частности, работодатель обязан обеспечить санитарно-бытовое обслуживание и медицинское обеспечение работников в соответствии с требованиями охраны труда (абз. 17 ч. 2 ст. 212 ТК РФ).

Условия труда, рабочее место и трудовой процесс не должны оказывать вредное воздействие на человека (п. 1 ст. 25 Закона № 52-ФЗ). Требования к обеспечению безопасных для человека условий труда устанавливаются санитарными правилами и иными нормативными правовыми актами РФ.

К санитарно-противоэпидемическим (профилактическим) мероприятиям закон относит в том числе проведение профилактических прививок (п. 1 ст. 29 Закона № 52-ФЗ).

Таким образом, вакцинацию от гриппа тоже можно учесть при налогообложении прибыли, в том числе по подпункту 7 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса (об обеспечении нормальных и безопасных условий труда). Для этого потребуется договор с медицинским учреждением, которое будет проводить вакцинацию.

Обосновать расходы можно тем, что вы обеспечиваете безопасность сотрудников и проводите санитарно-профилактические мероприятия. У сотрудников с прививкой вероятность заболеть ниже, а если они заболевают, то с меньшей продолжительностью. Это компании выгодно.

add_shopping_cart
Ваш годовой отчет почти сдан!
Пользуйтесь в своей работе сайтом Бухгод и сдадите годовую отчетность без ошибок и штрафов.