Спорные доходы

По ряду выплат между чиновниками и судьями нет единства мнений об обложении страховыми взносами.

Мнение Минфина

Минфин не учитывает социальный характер выплат, не связанных с трудовыми обязанностями работников, в вопросе освобождения их от страховых взносов. Такой вывод следует из письма Минфина России от 21 марта 2017 года № 03-15-06/16239.

В этом письме был дан ответ работодателю, который выплачивает сотрудникам:

  • проценты за задержку зарплаты;
  • компенсацию стоимости путевок на санаторно-курортное лечение;
  • доплаты к ежемесячному «детскому» пособию;
  • дополнительный дородовый отпуск (оплата нерабочих дней по семейным обстоятельствам);
  • возмещение стоимости лечения и медикаментов.

Данные выплаты должны облагаться страховыми взносами, указал Минфин России.

Объяснение простое. Объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, произведенные в рамках трудовых отношений (п. 1 ст. 420 НК РФ). Перечень не облагаемых взносами сумм установлен статьей 422 Налогового кодекса.

В данном перечне все перечисленные выплаты отсутствуют. Следовательно, они облагаются взносами в общем порядке.

Имейте в виду: в письме от 14 сентября 2017 года № БС-4-11/18312@ ФНС России прямо объявила, что не будет учитывать судебную практику о страховых взносах, основывающуюся на нормах Федерального закона от 24 июля 2009 года № 212-ФЗ, который утратил силу с 1 января 2017 года.

Компенсация за задержку заработной платы

К спорным выплатам относится, в первую очередь, компенсация за задержку заработной платы. Чиновники Минтруда России приводят такое обоснование своей жесткой позиции о том, что компенсация за задержку выплаты заработной платы должна облагаться страховыми взносами:

  • выплата денежной компенсации работнику при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы относится к мерам материальной ответственности работодателя за нарушение договорных обязательств перед работником и не является возмещением затрат работника, связанных с исполнением им трудовых обязанностей;
  • перечень не подлежащих обложению страховыми взносами выплат физическим лицам является исчерпывающим;
  • специальной нормы о включении в указанный перечень денежных компенсаций работнику за нарушение организацией-работодателем установленного срока выплаты заработной платы статьей 422 НК РФ не предусмотрено.

Эту же позицию в отношении компенсации за задержку зарплаты озвучил Минфин России в своих письмах от 24 сентября 2018 года № 03-15-06/68161, от 24 сентября 2018 года № 03-15-05/68049. Однако судьи на этот счет придерживаются иного мнения. В постановлении Президиума ВАС РФ от 10 декабря 2013 года № 11031/13 они рекомендуют обратиться к трудовому законодательству. Трудовой кодекс различает два вида компенсаций:

  • доплаты и надбавки компенсационного характера, которые входят в состав заработной платы (ст. 129 ТК РФ);
  • денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей (ст. 236 ТК РФ).

Первая группа облагается страховыми взносами. А денежная компенсация, предусмотренная статьей 236 ТК РФ, является видом материальной ответственности работодателя перед работником. Она выплачивается физлицу в силу закона в связи с выполнением им трудовых обязанностей и обеспечивает защиту трудовых прав работника. Поэтому компенсация за задержку заработной платы подпадает под действие статьи 9 Закона № 212 ФЗ и не подлежит включению в базу для начисления страховых взносов.

Внимание

Несмотря на то, что с 1 января 2017 года Закон № 212-ФЗ утратил силу, перечень выплат, не облагаемых страховыми взносами, не изменился. Он просто «перенесен» в статью 422 Налогового кодекса.

На то, что сумма денежной компенсации, выплачиваемая работодателем при нарушении установленного срока выплаты заработной платы, не облагается страховыми взносами, указано также в определениях Верховного суда РФ от 28 декабря 2016 года № 310-КГ16-17515, от 10 января 2019 года № 303-КГ18-22489.

Выплаты социального характера

К облагаемым суммам Минтруд России также относит:

  • предусмотренное коллективным договором возмещение работнику стоимости проезда от места жительства до места работы и обратно (письма от 18 января 2019 г. № 03-03-06/1/2093, от 13 мая 2014 г. № 17 4/ООГ 367);
  • сумму оплаты парковки личного транспорта работника, не используемого в служебных целях (письмо от 17 апреля 2014 г. № 17 4/В 158, от 1 февраля 2016 г. № 17-4/В-37);
  • компенсацию работникам платы за пользование ими или их несовершеннолетними детьми спортивными сооружениями во время занятий в абонементных группах или группах здоровья;
  • стоимость стоматологических услуг;
  • стоимость санаторно-курортных и туристических путевок работников;
  • плату за содержание детей в детских дошкольных учреждениях;
  • материальную помощь одиноким родителям, вдовам (вдовцам), воспитывающим детей без супруга, и работникам, имеющим на иждивении ребенка-инвалида;
  • стоимость бесплатного питания работников (письмо Минфина России от 20 марта 2019 г. № 03-15-06/18344).

Противоположное мнение относительно подобных выплат высказывают суды. Например, в постановлениях Президиума ВАС РФ от 3 декабря 2013 года № 10905/13, от 14 мая 2013 года № 17744/12 говорится, что выплаты социального характера, не являющиеся стимулирующими и не зависящие от квалификации сотрудника, сложности, качества, условий выполнения работы, не относятся к оплате труда, а значит, не признаются объектом обложения страховыми взносами. Это установленные коллективным договором:

  • единовременные выплаты в связи с выходом на пенсию;
  • материальная помощь одиноким роди­телям;
  • стипендии по ученическим договорам, по­скольку они не являются выплатами ни в рамках трудовых, ни в рамках гражданско правовых отношений;
  • оплата работодателем аренды помещений для приглашенных на работу иногородних сотрудников;
  • компенсация части родительской платы за содержание ребенка в дошкольном учреждении;
  • оплата санаторно курортных путевок для работников;
  • стоимость бесплатного питания для сотрудников и др.

О том, что стоимость льготного питания не нужно включать в базу по страховым взносам, говорится в постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 3 марта 2016 года по делу № А32-6050/2015.

В совместном письме от 29 июля 2014 года ПФР № НП 30 26/9660 и ФСС РФ № 17 03 10/ 08 2786П фонды также указали на ряд спорных выплат, которые они считают облагаемыми, выработанную позицию по которым намереваются применять в работе на местах.

Предметом рассмотрения в Верховном суде РФ был спор компании и ФСС относительно оплаты проезда работников в городском транс­порте (определение Верховного суда РФ от 1 июня 2016 г. № 307-КГ16-5452). Суд отметил: деньги перечис­лялись сотрудникам, чья работа носит разъездной характер. Их должности и суммы выплат были указаны в локальных актах фирмы.

Поэтому компенсационные выплаты по проезду в городском транспорте в рамках установленного предельного размера компенсации работникам, постоянная работа которых имеет разъездной характер, включенным в перечень должностей, имеющих право на получение таких выплат, осуществленные на основании локальных нормативных актов общества, носят социальный характер. Они не являются стимулирующими, не зависят от квалификации работников и от результатов труда, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда и не относятся ни к вознаграждению за выполнение трудовых или иных обязанностей, ни к материальной выгоде, не носят систематический характер, в связи с чем эти выплаты не подлежат обложению страховыми взносами.

Командировочные расходы

Опасные моменты могут возникнуть при оплате некоторых расходов, связанных с командировками.

Командировочными расходами, не облага­емыми страховыми взносами, являются целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, а также на сборы за услуги аэропортов (п. 2 ст. 422 НК РФ). К таковым чиновники не собираются относить расходы на оплату VIP залов, которые не являются обязательными платежами. То же и в случае оплаты залов официальных делегаций на железнодорожных и автомобильных вокзалах (станциях), в морских и речных портах. Исключение – когда оплата VIP залов предусмотрена законодательством для определенных категорий лиц.

Мнение судей другое. Если в локальном нормативном акте организации (например, в Положении о командировках) прописана возможность оплаты VIP залов, то эти затраты можно не облагать взносами как командировочные расходы (постановление ФАС Поволжского округа от 27 января 2014 г. по делу № А65 10641/2013).

Затраты, связанные с однодневной командировкой, подтвержденные документально, взносами не облагаются (п. 2 ч. 1 ст. 422 НК РФ, постановление АС Западно-Сибирского округа от 4 июля 2016 г. № А67-6704/2015, письмо Мин­труда России от 1 апреля 2015 г. № 17-3/ В-156). Это не касается суточных, выплачиваемых в фиксированной сумме, документально не подтвержденных. Эта позиция в принципе ясна, поскольку суточные за однодневные командировки не полагаются. Тем не менее, и в подобных случаях суд может встать на сторону страхователя: выплаты являются компенсационными, произведены с разрешения работодателя и установлены для возмещения иных дополнительных расходов и затрат, связанных с исполнением трудовых функций (определение ВАС РФ от 12 мая 2014 г. № ВАС 5640/14).

К серьезным последствиям может привести как ошибочное невключение, так и ошибочное включение той или иной выплаты в базу для начисления страховых взносов.

Дополнительные выходные дни по уходу за ребенком-инвалидом

В Определении Верховного суда РФ от 28 сентября 2017 года № 304-КГ17-10454 сказано, что оплата дополнительных выходных дней для ухода за ребенком-инвалидом не облагается страховыми взносами, поскольку не является вознаграждением за труд. Это мера социальной защиты.

У Минфина России на этот счет другое мнение. В письме от 30 марта 2017 года № 03-15-05/18599 он отметил, что оплата дополнительных выходных дней, предоставляемых для ухода за детьми-инвалидами в соответствии со статьей 262 Трудового кодекса, подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.

Аргументировали чиновники так. Сразу в нескольких законах можно найти перечни выплат, освобождаемых от страховых взносов:

  • Налоговый кодекс – в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 422 не подлежат обложению страховыми взносами государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, в том числе пособия по безработице, а также пособия и иные виды обязательного страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию;
  • Федеральный закон от 29 декабря 2006 года № 255 – статьей 14 предусмотрен исчерпывающий перечень видов страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию;
  • Федеральный закон от 19 мая 1995 года № 81-ФЗ «О государственных пособиях гражданам» – статьей 3 также предусмотрен исчерпывающий перечень видов государственных пособий гражданам, имеющим детей.

Во всех перечнях данная оплата дополнительных выходных дней не поименована, значит, такая выплата облагается страховыми взносами.

Верховный суд указал, что не имеет значения, что ФСС возмещает работодателю не только оплату выходных по уходу за ребенком-инвалидом, но и начисленные взносы: если взносы не уплачены, то фонд и возмещать их не обязан.

Поэтому имейте в виду, что неуплата взносов повлечет спор с проверяющими – на их стороне Минфин России.

Материальная помощь при рождении ребенка

В качестве примера приведем определение Верховного суда от 20 августа 2014 года № 306 ЭС14 203. Речь идет о материальной помощи, выплаченной по случаю рождения ребенка.

Компания на основании коллективного договора выплатила сотруднице единовременную материальную помощь по случаю рождения ребенка и с выплаченной суммы начислила страховые взносы во внебюджетные фонды. В дальнейшем эта сумма вошла в средний заработок, исходя из которого был определен размер пособия по уходу за ребенком до достижения полутора лет. В качестве обоснования была приведена норма пункта 2 статьи 14 Закона от 29 декабря 2006 года № 255 ФЗ, где сказано, что виды выплат, на которые начислены страховые взносы, включаются в средний заработок, исходя из которого исчисляется ежемесячное пособие по уходу за ребенком.

Проверяющие из ФСС сочли размер этого пособия завышенным и не приняли к зачету расходы страхователя.

Верховный суд разъяснил, что единовременная материальная помощь работнику по случаю рождения ребенка страховыми взносами облагаться не должна, значит, данная выплата не должна включаться в средний заработок, исходя из которого исчисляется пособие по уходу за ребенком.

Выплата единовременного пособия при рождении ребенка по своему значению является материальной помощью работнику. Она носит социальный характер, не связана непо­средственно с производственной деятельностью и выполнением работниками трудовых обязанностей. А значит, на основании статьи 422 НК РФ данная сумма страховыми взносами не облагается.

То, что организация начислила страховые взносы на сумму единовременной выплаты по случаю рождения ребенка, не дало ей право не считать ее материальной помощью. Ошибка привела как к завышению суммы пособия и исключению ее из расходов по социальному страхованию, так и к занижению прибыльных расходов, поскольку взносы во внебюджетные фонды оказались завышены.

Таким образом, организация должна пересчитать сумму пособия, отрегулировать вза­имоотношения с сотрудницей по этому поводу; внести корректировки в расчеты по страховым взносам, поскольку база для начисления взносов – одна и та же; урегулировать платежи; пересчитать налоговую базу по прибыли и доплатить налог и пени.

Если же матпомощь по случаю рождения ребенка составила более 50 000 рублей, то с суммы превышения лимита надо уплатить страховые взносы.

Пособие по временной нетрудоспособности, не принятое ФСС к зачету

Если выплата больничного пособия признана неправомерной, на его сумму нужно начислить страховые взносы. Об этом говорится в письме Минфина России от 1 сентября 2017 года № 03-15-07/56382, и его доводы таковы.

Выплату по больничному листу ФСС РФ может исключить из расходов на обязательное социальное страхование. В этом случае, считает Минфин России, такая выплата не является государственным пособием, а значит, к необлагаемым выплатам она не относится и подлежит обложению страховыми взносами.

Данная позиция Минфина России доведена до территориальных налоговых инспекций письмом ФНС РФ от 22 сентября 2017 года № ЕД-4-15/19093.

Это значит, что ошибки в листках временной нетрудоспособности и снятие расходов на соц­страх ведут к доначислению всех взносов (кроме травматизма), либо к судебным спорам.

Начислять страховые взносы на суммы пособий по временной нетрудоспособности, не принятых к зачету ФСС, предлагал еще Минтруд России в письме от 3 сентября 2014 года № 17-3/ООГ-732.

Правом на страховое обеспечение в системе обязательного социального страхования обладают лица, которые по законодательству являются застрахованными в этой системе (ст. 2 Закона № 255 ФЗ). Для выплаты пособий установлен определенный порядок, важным элементом которого является документальное оформление (ст. 13 Закона № 255 ФЗ). Таким образом, если установленный порядок выплаты пособий нарушен, а также если документы, на основании которых выплачена сумма пособия, составлены с нарушениями, данная сумма не может считаться страховым обеспечением по обязательному социальному страхованию. Кроме того, такая выплата не упомянута в перечне доходов, не облагаемых страховыми взносами, ведь «отвергнутый» больничный уже не является государственным пособием по обязательному социальному страхованию. А значит, на сумму, выплаченную работодателем, но не принятую к зачету ФСС в качестве пособия, нужно начис­лить страховые взносы, считают в Минтруде России.

Однако в том случае, когда работодатель взыскал с работника сумму неправомерно выплаченного пособия (в том числе из-за счетной ошибки) или работник самостоятельно вернул эту сумму, объекта обложения страховыми взносами не возникает.

Суд может не согласиться с таким мнением. Например, в постановлении ФАС Уральского округа от 25 апреля 2014 года № Ф09 2274/14 судьи отметили, что в расчетную базу для страховых взносов включаются выплаты, начисляемые в рамках трудовых отношений, а непринятие ФСС к зачету расходов не изменяет социальной направленности выплаченных сумм. Поэтому, по мнению суда, начислять страховые взносы на не принятые к зачету суммы не нужно.

В 2015 году этот вопрос дошел до Верховного суда. Проверяющие из ФСС действовали со­гласно позиции, указанной в письме Минтруда России от 3 сентября 2014 года № 17-3/ООГ-732, а проверяемые обратились в суд. Суды всех инстанций признали решение фонда незаконным.

Страховыми взносами облагаются выплаты работникам, начисляемые в рамках трудовых отношений (ст. 420 НК РФ). Факт непринятия расходов по обязательному социальному страхованию не придает им характера вознаграждения за выполнение трудовой функции. Поэтому на суммы пособий, не принятых ФСС к зачету, начислять страховые взносы не нужно (определение Верховного суда РФ от 23 ноября 2015 г. № 304-КГ15-14441). Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в постановлении от 13 апреля 2018 года № А33-9627/2017 данную позицию поддержал.

Денежные средства, выданные под отчет работнику на хозяйственные нужды

К спорным вопросам нужно отнести и вопрос об обложении страховыми взносами денежных средств, выданных под отчет работнику на приобретение товаров на хозяйственные нужды, по которым своевременно не представлен авансовый отчет.

В соответствии с Указанием Банка России от 11 марта 2014 года № 3210-У подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня выхода на работу предъявить руководству авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. В силу статьи 137 Трудового кодекса выданные под отчет денежные средства, по которым работником своевременно не представлен авансовый отчет, признаются задолженностью работника перед компанией, и данные суммы могут быть удержаны из зарплаты работника. Работодатель вправе принять решение об удержании из заработной платы работника не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, погашения задолженности или неправильно исчисленных выплат, и при условии, что работник не оспаривает оснований и размеров удержания.

Если работодатель удержал в течение указанного срока из зарплаты работника его задолженность по подотчетным суммам, то никакого дохода у работника нет, и объекта обложения по страховым взносам, соответственно, не возникает.

Если работодатель просрочил этот месяц, получается, что он фактически освободил сотрудника от оплаты суммы задолженности, и данные суммы следует рассматривать как выплаты в пользу работников в рамках трудовых отношений. Значит, они должны облагаться обязательными страховыми взносами. Если же после указанного срока работник все-таки полностью отчитается по данным суммам, то тогда компания вправе произвести перерасчет базы для начисления страховых взносов и сумм начисленных и уплаченных страховых взносов (такая позиция по данному спорному вопросу приведена в приложении к письму ФСС России от 14 апреля 2015 г. № 02-09-11/06-5250).

Прощенный долг

Не признаются объектом обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения (п. 4 ст. 420 НК РФ):

  • в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права);
  • в рамках договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав), за исключением договоров авторского заказа, договоров об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательских лицензионных договоров, лицензионных договоров о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (п. 1 ст. 807 ГК РФ). Таким образом, выплаты по договору займа не относятся к объекту обложения страховыми взносами.

В случае прекращения обязательств по возврату работником денежных средств по договору займа сумма невозвращенного долга также не подлежит обложению страховыми взносами, поскольку в случае прощения долга объект обложения страховыми взносами, предусмотренный пунктом 1 статьи 420 НК РФ, не возникает. На это указала ФНС России в письме от 26 апреля 2017 года № БС-4-11/8019.

Чтобы проверяющие не смогли квалифицировать прощенный работнику долг как трудовой доход, облагаемый страховыми взносами, важно, чтобы они не смогли доказать, что указанное прощение долга было произведено в качестве поощрения своего работника за труд либо было гарантировано этому работнику в связи с достижением какого-либо результата. Ведь сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работником не свидетельствует о том, что любые выплаты, начисляемые работникам, являются оплатой их труда.

Такой вывод следует из определения Верховного суда РФ от 18 августа 2015 года № 306-КГ15-8237. Судьи указали, что в спорном случае прощение долга:

  • не призвано компенсировать работнику расходы, вызванные осуществлением трудовых обязанностей в соответствии с конкретной трудовой функцией;
  • не зависит от квалификации работника, сложности, качества, количества и условий выполнения самой работы;
  • не является стимулирующей или компенсирующей выплатой;
  • не носит регулярный характер;
  • не предусмотрено системой оплаты труда страхователя.

При таких условиях сумму прощенного работнику долга облагать страховыми взносами не нужно.

Оплата жилья и переезда

Возмещать или не возмещать расходы работника на жилье – дело работодателя. Но если такие расходы работнику компенсируются, то на них нужно начислить страховые взносы. Так считает Минтруд России.

Страховые взносы начисляются на выплаты в пользу работников, производимые в рамках трудовых правоотношений. Исключение – выплаты, перечисленные в статье 422 Налогового кодекса.

В частности, это установленные законодательством РФ компенсационные выплаты, связанные с выполнением физлицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность.

Конкретные виды расходов, связанных с переездом работника в другую местность, определены статьей 169 ТК РФ. Работодатель обязан возместить расходы, понесенные работником, по предварительно согласованному переезду работника, членов его семьи и провозу имущества, а также по обустройству на новом месте жительства.

Компенсацию затрат на аренду жилья статья 169 ТК РФ не предусматривает. Поэтому вне зависимости от того, была ли договоренность о переезде работника из другого региона, суммы возмещения ему расходов по найму жилья облагаются страховыми взносами.

У судов противоположная позиция. Компенсации расходов на аренду жилья, предусмотренные коллективным договором или локальным нормативным актом организации, носят социальный характер. Несмотря на то, что такие компенсации производятся в связи с наличием трудовых отношений, эти выплаты не обладают признаками заработной платы в смысле статьи 129 Трудового кодекса, поскольку не являются вознаграждением за труд, не относятся к стимулирующим выплатам, не зависят от квалификации работника. Значит, они не облагаются страховыми взносами (см. определение Верховного суда РФ от 16 сентября 2015 г. № 304-КГ15-5008).

В отношении переезда тоже есть свои особенности. Это особенности обложения страховыми взносами следующих компенсаций:

  • компенсации работнику расходов по перевозке к новому месту жительства домашнего имущества в случае расторжения трудового договора;
  • оплаты работнику стоимости проезда (туда и обратно) в случае выезда для ухода за больным членом семьи, к месту захоронения в случае смерти ближайших родственников;
  • оплаты стоимости проезда (туда и обратно) для лечения или обследования работнику и сопровождающему его лицу, ребенку-инвалиду и сопровождающему его лицу, несовершеннолетнему ребенку и сопровождающему его лицу.

Минтруд России в письме от 1 июня 2016 года № 17-3/В-214 в очередной раз указал, что перечень выплат, не облагаемых страховыми взносами (ст. 422 НК РФ), является исчерпывающим. В связи с этим перечисленные компенсации и выплаты, если они выплачиваются до момента расторжения трудового договора с работником, причем выплачиваются лично работнику, облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке.

Однако если организация перечисляет средства по оплате проезда (туда и обратно) для лечения или обследования ребенка-инвалида, несовершеннолетнего ребенка и сопровождающих лиц, не являющихся ее работниками, непосредственно в транспортную организацию, то эти расходы не признаются объектом обложения страховыми взносами. В данном случае оплата производится за физическое лицо, не являющееся работником организации (п. 1 ст. 420 НК РФ).

add_shopping_cart
Ваш годовой отчет почти сдан!
Пользуйтесь в своей работе сайтом Бухгод и сдадите годовую отчетность без ошибок и штрафов.