Строка 1150 «Основные средства»

По строке 1150 в бухгалтерском балансе отражают основные средства.

Основное средство - это актив, который:

  • имеет материально-вещественную форму;
  • предназначен для использования организацией в ходе обычной деятельности в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;
  • способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения и которые нужно зарегистрировать, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве ОС независимо от того, переданы документы на госрегистрацию или нет.

Активы в качестве основных средств учитываются по правилам ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020, утвержденных приказом Минфина от 17 сентября 2020 г. № 204н.

Под использованием в обычной деятельности понимают:

  • производство или продажу продукции и товаров, выполнение работ или оказание услуг;
  • охрану окружающей среды;
  • предоставление за плату во временное пользование;
  • управленческие нужды;
  • использование в деятельности некоммерческой организации, направленной на достижение целей, ради которых она создана.

Основное средство признают в бухгалтерском учете по завершении капитальных вложений, когда объект станет обладать всеми необходимыми признаками. При признании основное средство оценивают по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью считают сумму капитальных вложений, то есть сумму фактических затрат, связанных с его приобретением и подготовкой к эксплуатации (п. 12 ФСБУ 6/2020, п. 18 ФСБУ 26/2020).

К капитальным вложениям относят фактические затраты на приобретение ОС, их приведение в состояние и местоположение, необходимые для использования (п. 9 ФСБУ 26/2020.

Какие данные используют при заполнении строки 1150

Для заполнения строки 1150 бухгалтерского баланса суммируются данные по балансовой стоимости основных средств и затратам на капвложения (счет 08, за исключением сумм, попавших в строки статей «Нематериальные поисковые активы» и «Материальные поисковые активы»).

Балансовая стоимость основных средств - это разница остатков по счетам 01 и 02 (с учетом переоценки, если она проводилась, и обесценения).

По счету 02 не учитываются данные, относящиеся к материальным поисковым активам и инвестиционным активам (эти данные нужно исключить из остатка по счету 02).

Не списываются со счета 01 объекты ОС, переданные в операционную аренду, а также переведенные на консервацию, находящиеся в процессе восстановления, достройки или дооборудования.

Не подлежащие амортизации объекты ОС показываются в бухгалтерском балансе по первоначальной (восстановительной) стоимости.

Дебетовые сальдо по счетам 07 и 08 учитываются по строке 1150 в части, относящейся к капитальным вложениям в объекты ОС, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету на счете 01 «Основные средства».

Внимание

Обратите внимание: при применении ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» права пользования активами в отношении арендованных основных средств могут отражаться у арендаторов по строке 1150 «Основные средства» с раскрытием информации в примечаниях либо по отдельной самостоятельно выделенной строке.

Группировка основных средств

Для целей бухгалтерского учета основные средства подлежат классификации по видам, например, недвижимость, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь, и группам (п. 11 ФСБУ 6/2020).

Группой основных средств считается совокупность объектов основных средств одного вида, объединенных исходя из сходного характера их использования.

Основные средства, представляющие собой недвижимость, предназначенную для предоставления за плату во временное пользование и (или) получения дохода от прироста ее стоимости, образуют отдельную группу основных средств - инвестиционная недвижимость.

Группировать ОС можно, к примеру так:

  • здания, которые используются в производственной деятельности;
  • сооружения, которые используются в производственной деятельности;
  • инвестиционная недвижимость;
  • информационное, компьютерное и телекоммуникационное оборудование;
  • прочие машины и оборудование;
  • транспортные средства;
  • производственный и хозяйственный инвентарь;
  • продуктивный и племенной скот;
  • многолетние насаждения;
  • завершенные капитальные вложения с целью коренного улучшения земель (затраты на осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы);
  • завершенные капитальные вложения в арендованные объекты ОС (если такой порядок учета предусмотрен учетной политикой организации);
  • земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы);
  • имущество, полученное в аренду и отражаемое в учете арендатора как право пользования активом, если по характеру использования оно относится к ОС (учитывается обособленно на счете 01);
  • другие объекты.
Внимание

Обратите внимание: чем больше групп основных средств, тем проще организовать их учет, поскольку для всех объектов, относящихся к одной группе, применяется один способ последующей оценки и способ амортизации (п. 13, 34 ФСБУ 6/2020). А по разным группам можно устанавливать разные способы амортизации.

Единица учета основных средств

Единицей учета основных средств является инвентарный объект (п.10. ФСБУ 6/2020).

Инвентарным объектом основных средств признается:

  • объект основных средств со всеми приспособлениями и принадлежностями;
  • отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
  • обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

Комплексом конструктивно сочлененных предметов считается один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте. В результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Таким образом, инвентарный объект основных средств определяется по функциональному единству его составных частей.

Объединение объектов ОС в групповые единицы учета должно давать возможность начислять амортизацию по групповой единице учета в целом без привязки к отдельным объектам в составе этой единицы.

При наличии у одного объекта основных средств нескольких частей, стоимость и сроки полезного использования которых существенно отличаются от стоимости и срока полезного использования объекта в целом, каждая такая часть признается самостоятельным инвентарным объектом.

Части одного объекта ОС могут учитываться как самостоятельные инвентарные объекты в случаях, когда:

  • объект вводится в эксплуатацию по частям;
  • стоимость частей существенна по отношению к стоимости всего объекта, а сроки полезного использования частей существенно отличаются от
  • срока полезного использования объекта в целом.

Критерии существенности стоимости и разницы сроков полезного использования ФСБУ 6/2020 не определены, поэтому установите их в учетной политике.

Обратите внимание: если объект состоит из разных по своему характеру и функциям частей, следует выделять отдельные единицы учета ОС. Например, трансформаторная подстанция состоит 4 частей: земельного участка, технологического оборудования, подъездных путей и элементов ограждения. Каждая часть должна учитываться отдельно, как самостоятельный инвентарный объект.

Внимание

Согласно положениям ФСБУ 6/2020 «Основные средства» самостоятельными инвентарными объектами признаются существенные по величине затраты организации на проведение ремонта, технического осмотра, технического обслуживания объектов основных средств с частотой более 12 месяцев или более обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев (п. 10 ФСБУ 6/2020).

Они признаются самостоятельным инвентарным объектом, когда ремонт проводится в отношении любого из признанных самостоятельных объектов ОС (объекта со всеми приспособлениями и принадлежностями, отдельно конструктивно обособленного предмета или обособленного комплекса конструктивно сочлененных предметов), причем вне зависимости от его стоимости и срока полезного использования (Письмо Минфина от 15 апреля 2022 г. № 07-01-07/33521).

Вместе с тем в стандарте требования к таким ОС не конкретизируются. Это значит, что фирма должна самостоятельно разработать методику учета таких активов, установить стоимостной лимит для отнесения активов (в т. ч. расходов на ремонт ОС) к основным средствам и закрепить в учетной политике.

Лимит стоимости основных средств

К основным средствам относят активы, соответствующие стоимостному лимиту.

Внимание

Лимит первоначальной стоимости актива, в соответствии с которым объект относится к основным средствам, фирма устанавливает сама. Это может быть любая сумма, которая определена с учетом существенности информации (п. 5 ФСБУ 6/2020). Например, 100 000 рублей, как в налоговом учете, или даже больше, если это не будет искажать информацию об активах компании.

Лимит может устанавливаться двумя способами:

  • по малоценным предметам - для совокупности объектов ОС. В этом случае лимит определяется в отношении всей группы несущественных активов. Для отдельных единиц таких активов стоимостные лимиты не предусматриваются;
  • для отдельных объектов ОС. Такой способ рекомендует Минфин (см. письмо от 25 августа 2021 г. № 07-01-09/68312).

Пример. Лимит стоимости ОС по совокупности однородных объектов

Фирма установила в учетной политике групповой учет малоценных объектов. Это означает, что несколько однородных объектов, стоимостью ниже установленного лимита (например, до 100 000 руб. каждый), учитываются как одно ОС. Например, 2 единицы производственного инвентаря по 60 000 руб. объединены в одну групповую единицу учета ОС стоимостью 120 000 руб. Такую единицу нужно амортизировать.

Внимание

Обратите внимание: если в учетной политике стоимостной лимит не устанавливать, то все имущество, отвечающее признакам ОС, независимо от стоимости должно относиться к амортизируемому имуществу и амортизироваться «по умолчанию».

Учет малоценных основных средств

ФСБУ 6/2020 не распространяется на объекты, которые отвечают признакам ОС, но стоят дешевле лимита, который устанавливает организация.

Внимание

Такие объекты ФСБУ 6/2020 предписывает относить в расходы текущего периода в момент приобретения, не дожидаясь момента ввода в эксплуатацию.

Учет в расходах текущего периода предполагает, что стоимость малоценки в конце отчетного периода полностью попадет на счет 90 «Продажи». Учитывать в составе запасов их также запрещено. Чтобы обеспечить контроль за наличием и движением указанных активов, их следует учитывать на забалансовом счете (п. 5 ФСБУ 6/2020).

Это может быть забалансовый счет 012 «Активы, цена которых списана на затраты».

Например, спецодежда. Забалансовый учет можно вести по условной цене, цене приобретения или в иной оценке в зависимости от порядка, установленного в учетной политике.

Пример. Отражение в бухучете выдачи спецодежды, учтенной в составе расходов текущего периода

Производственное предприятие в соответствии с отраслевыми нормами закупило для сотрудников основного производства 10 утепленных курток со сроком носки 18 месяцев стоимостью 5760 руб. (в том числе НДС 960 руб.). Эта сумма меньше лимита стоимости основных средств, которая закреплена в учетной политике для целей бухучета.

Бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 60

– 48 000 руб. (5760 руб. – 960 руб.) × 10 шт.) – отражено приобретение спецодежды и ее списание на расходы текущего периода согласно товарной накладной по форме № ТОРГ-12;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 9 600 руб. (960 руб. × 10 шт.) – отражен НДС со стоимости спецодежды на основании счета-фактуры;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– 9 600 руб. – принят к вычету НДС со стоимости спецодежды;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 57 600 руб. (5 760 руб. × 10 шт.) – перечислена оплата поставщику;

ДЕБЕТ 012

– 48 000 рублей – стоимость спецодежды учтена на забалансовом счете по цене приобретения;

КРЕДИТ 012

– 48 000 рублей – списана спецодежда через 18 месяцев эксплуатации.

Получение основных средств

Основные средства отражают в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость ОС определяется в соответствии с ФСБУ 26/2020. Это общая сумма капитальных вложений в конкретное ОС, произведенных до момента его ввода в эксплуатацию.

Капитальными вложениями являются затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств. Другими словами, это инвестиции в основной капитал.

Чтобы определить величину первоначальной стоимости ОС, нужно четко знать:

  • что относится к капитальным вложениям;
  • какие затраты учитываются при оценке капитальных вложений.

Что относится к капитальным вложениям

К капитальным вложениям относятся (п. 5 ФСБУ 26):

  • приобретение имущества, предназначенного для использования непосредственно в качестве объектов основных средств или их частей, либо для использования в процессе приобретения, создания, улучшения и (или) восстановления объектов основных средств;
  • строительство, сооружение, изготовление объектов основных средств;
  • коренное улучшение земель;
  • подготовка проектной, рабочей и организационно-технологической документации (архитектурных проектов, разрешений на строительство, др.);
  • организация строительной площадки;
  • авторский надзор;
  • улучшение и (или) восстановление объекта основных средств (например, достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, замена частей, ремонт, технические осмотры, техническое обслуживание);
  • доставка и приведение объекта в состояние и местоположение, в которых он пригоден к использованию в запланированных целях, в том числе его монтаж, установка;
  • проведение пусконаладочных работ, испытаний.

Список капвложений является закрытым. Отклонений от него быть не должно.

Что включается в фактические затраты при оценке капвложений

По каждому виду капвложений, указанных выше, определяются фактические затраты. В их состав могут входить такие расходы (п. 9, 10, 11, 12 ФСБУ 26):

  • уплаченные и (или) подлежащие уплате организацией поставщику (продавцу, подрядчику);
  • стоимость активов организации, списываемая в связи с использованием этих активов (например, стоимость запасов, используемых при строительстве новых ОС);
  • амортизация активов, используемых при осуществлении капитальных вложений;
  • затраты на поддержание работоспособности или исправности активов, используемых при осуществлении капитальных вложений, текущий ремонт этих активов;
  • заработная плата и любые другие формы вознаграждений работникам организации, труд которых используется для осуществления капитальных вложений, а также все связанные с указанными вознаграждениями социальные платежи (пенсионное, медицинское страхование и др.);
  • связанные с осуществлением капитальных вложений проценты, которые подлежат включению в стоимость инвестиционного актива;
  • величина оценочного обязательства, в том числе по будущему демонтажу, утилизации имущества и восстановлению окружающей среды, а также возникшего в связи с использованием труда работников организации;
  • иные аналогичные затраты, которые соответствуют критериям признания капитальных вложений (п. 6 ФСБУ 26).
Внимание

Список затрат, включаемых в капвложения, открыт. Но бухгалтеру необходимо помнить, что затраты, осуществление которых не является необходимым для приобретения, создания, улучшения и (или) восстановления основных средств, учитывать нельзя.

Кроме того, фактическую стоимость капитальных вложений можно корректировать на:

  • скидки, уступки, вычеты, премии, льготы от поставщиков и подрядчиков, причем независимо от формы их предоставления;
  • расчетную стоимость продукции, вторсырья, или других материальных ценностей, которые организация намерена продать или иным образом использовать.

Стоимость скидок поставщиков определяется либо по факту, либо расчетным путем, например, на основании ожидаемых сумм закупок по договору. По завершении исполнения договора расчетная стоимость скидок уточняется.

Если в ходе мероприятий по улучшению ОС были извлечены материальные ценности (запасные части, металлолом и др.), которые есть намерение продать или использовать иным способом, вычтите из сумм фактических затрат расчетную стоимость этих ценностей. Их расчетную стоимость определяют самостоятельно. Например, исходя из справедливой стоимости ценностей, чистой стоимости продажи и др. Она не должна быть выше затрат на улучшение ОС (п. 15 ФСБУ 26/2020). Порядок определения расчетной стоимости по данным корректировкам следует закрепить в учетной политике.

Что не включается в капвложения

В капитальные вложения не включаются:

  • затраты, понесенные до принятия решения о приобретении, создании, улучшении и (или) восстановлении объектов основных средств;
  • поддержание работоспособности или исправности основных средств, их текущий ремонт;
  • неплановые ремонты основных средств, обусловленные поломками, авариями, дефектами, ненадлежащей эксплуатацией, в той степени, в которой такие ремонты восстанавливают нормативные показатели функционирования объектов основных средств, в том числе сроки полезного использования, но не улучшают и не продлевают их;
  • сверхнормативный расход сырья, материалов, энергии, труда, потери от простоев, брака, нарушений трудовой и технологической дисциплины;
  • затраты, возникшие в связи со стихийными бедствиями, пожарами, авариями и другими чрезвычайными ситуациями;
  • обесценение других активов, независимо от того, использовались ли эти активы при осуществлении капитальных вложений;
  • управленческие расходы, за исключением случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, созданием, улучшением и (или) восстановлением основных средств;
  • расходы на рекламу и продвижение продукции;
  • затраты, связанные с организацией хозяйственной деятельности в новом месте, с новыми покупателями или с новыми видами продукции;
  • затраты на перемещение, ликвидацию ранее использовавшихся основных средств организации, независимо от того, являются ли такие перемещения, ликвидация необходимыми для осуществления капитальных вложений;
  • затраты на предстоящую реструктуризацию деятельности организации;
  • обучение персонала;
  • иные затраты, осуществление которых не является необходимым для приобретения, создания, улучшения и (или) восстановления основных средств.

Оценочное обязательство по демонтажу, утилизации основных средств и восстановлению окружающей среды

Если после окончания эксплуатации основного средства его требуется демонтировать, утилизировать или восстановить окружающую среду (ликвидационные обязательства), и затраты на эти мероприятия можно достоверно оценить, то в бухгалтерском учете необходимо признать оценочное обязательство.

Оценочное обязательство признают в бухгалтерском учете на дату, когда возникают обязанности по демонтажу, утилизации ОС и восстановлению окружающей среды в будущем. Как правило, это происходит одновременно с созданием или приобретением ОС либо при осуществлении мероприятий, негативно воздействующих на окружающую среду (п. 5 Рекомендации Р-30/2013-КпР «Ликвидационные обязательства»).

Сумму признанного оценочного обязательства включают в фактические затраты на капитальные вложения (п. п. 4, 5, 8, 15 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», пп. «ж» п. 10 ФСБУ 26/2020).

Если работы по устранению негативных последствий строительства ОС (рекультивации земель, высадке компенсирующих лесополос, озеленению альтернативных участков, благоустройству прилегающей территории и т.п.) должны быть выполнены в пределах сроков строительства или непосредственно после него, то стоимость выполненных работ включают в фактические затраты на капитальные вложения в обычном порядке, а не путем признания оценочного обязательства по их оплате (пп. «б» п. 5, пп. «з» п. 10 ФСБУ 26/2020).

Оценочное обязательство создайте в наиболее достоверной сумме ожидаемых затрат на демонтаж, ликвидацию ОС и восстановление окружающей среды с учетом присущих этому обязательству рисков и неопределенностей, а также достаточно вероятных будущих событий, способных повлиять на величину обязательства (п. 15, пп. «б», «в» п. 18 ПБУ 8/2010).

В частности, если существуют обоснованные ожидания по уровню инфляции, то они должны быть учтены в сумме оценочного обязательства. Аналогично следует учесть снижение затрат благодаря появлению новых технологий, если существуют объективные свидетельства того, что эти технологии будут доступны на момент проведения работ.

Обоснованность оценки созданного обязательства нужно подтвердить документально (п. 16 ПБУ 8/2010). Для этого можно составить план необходимых мероприятий по выводу ОС из эксплуатации и восстановлению окружающей среды.

Величину обязательства допустимо определять различными способами.

1. На основе фактических затрат на демонтаж, утилизацию аналогичных ОС и восстановление окружающей среды при ликвидации аналогичных объектов.

2. На основе плановых расчетов.

Для определения величины оценочного обязательства на основе плановых расчетов нужно:

  • определить перечень необходимых работ на демонтаж, утилизацию ОС и восстановление окружающей среды;
  • составить сметы, калькуляции, расчеты по каждому виду работ или запросить коммерческие предложения у профильных подрядных организаций.

3. На основе данных других организаций о величине аналогичных обязательств, размещенных в открытых источниках. Сумму затрат, понесенных другими организациями, возможно, придется скорректировать на стоимость специфических работ, характерных для вашей организации и (или) основного средства.

4. На основе оценки стороннего эксперта, если невозможно определить сумму затрат другими методами.

Если предполагаемый срок исполнения ликвидационного обязательства равен или превышает срок эксплуатации ОС, то есть заведомо составляет более 12 месяцев, в первоначальную стоимость ОС следует включить дисконтированную (приведенную) стоимость оценочного обязательства (п. п. 8, 20 ПБУ 8/2010, пп. «ж» п. 10 ФСБУ 26/2020).

Приведенную стоимость оценочного обязательства определяют по формуле:

Величина оценочного обязательства х Коэффициент дисконтирования = Приведенная стоимость оценочного обязательства

Коэффициент дисконтирования рассчитывают по формуле:

Коэффициент дисконтирования = 1 / (1 + r/100%) n, где

r - ставка дисконтирования за период (в процентах);

n - количество периодов до предполагаемого срока исполнения обязательства в месяцах, кварталах или годах - в зависимости от периода, за который определена ставка дисконтирования. Количество периодов может быть дробным числом.

В качестве ставки дисконтирования следует принять процентную ставку, отражающую временную стоимость денег с учетом рисков, присущих данному обязательству (пп. «а» п. 20 ПБУ 8/2010, п. 4 Рекомендации Р-30/2013-КпР «Ликвидационные обязательства»).

Обычно используют фактическую процентную ставку по аналогичным заемным обязательствам организации, сравнимым по суммам, срокам исполнения, валюте и т.п. Если таких обязательств нет, то применяют ставку дисконтирования, равную средней фактической ставке по заемным обязательствам организации в той же валюте (п. 13 Рекомендации Р-65/2015-КпР «Ставка дисконтирования»).

Помимо приведенной выше формулы для расчета приведенной стоимости оценочного обязательства можно использовать финансовые функции Excel, например, функцию ПС.

Сумму оценочного обязательства при признании отражают по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы» (п. 8 ПБУ 8/2010, пп. «ж» п. 10 ФСБУ 26/2020):

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 96

– оценочное обязательство на демонтаж, утилизацию ОС и восстановление окружающей среды включено в капитальные вложения.

Оценочное обязательство в связи с ростом его приведенной стоимости надо увеличивать на каждую отчетную дату. Сумму увеличения (проценты) включают в прочие расходы (п. 20 ПБУ 8/2010).

Проценты на конец отчетного периода начисляются на сумму обязательства с учетом ранее начисленных процентов.

Пример. Признание ликвидационного оценочного обязательства и начисления расходов по его увеличению

Фирма приобрела в январе 2023 г. основное средство по договорной стоимости 1 320 000 руб., в том числе НДС - 220 000 руб.

Срок полезного использования ОС установлен равным 24 месяцам (2 годам).

После вывода ОС из эксплуатации организация обязана его утилизировать. Затраты на утилизацию ОС организация оценила в 200 000 руб. Годовую ставку дисконтирования фирма приняла в размере 15%, равной фактической ставке по аналогичным заемным обязательствам организации. Период дисконтирования равен сроку полезного использования ОС.

Организация составляет бухгалтерскую отчетность ежегодно.

На момент формирования первоначальной стоимости ОС приведенная стоимость оценочного обязательства составляет 151 229 руб. Бухгалтер рассчитал ее, используя функцию Excel ПС с аргументами (15%; 2; 0; - 200 000). Также можно было воспользоваться вышеприведенной формулой с использованием коэффициента дисконтирования.

На конец отчетного 2023 года бухгалтер рассчитал сумму процентов, на которую увеличивается приведенная стоимость оценочного обязательства. Она составила 22 684 руб. (151 229 руб. х 15%). Таким образом, приведенная стоимость оценочного обязательства на конец 2023 года составила 173 913 руб. (151 229 + 20 684).

На ожидаемую дату наступления обязательства, то есть на конец года, следующего за отчетным, приведенную стоимость обязательства нужно довести до первоначальной величины 200 000 руб. путем начисления процентов. Их сумма составила 26 087 руб. (173 913 руб. х 15%). В результате сумма оценочного обязательства доведена до его первоначальной стоимости.

В учете бухгалтер сделал проводки:

Январь 2023 г.

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60

– 1 100 000 руб. – фактические затраты на приобретение основного средства включены в капитальные вложения;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 220 000 руб. – учтен НДС, предъявленный поставщиком;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 1 320 000 руб. – перечислена оплата поставщику ОС;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 96

– 151 229 руб. – признано оценочное обязательство по утилизации ОС;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08

– 1 251 229 руб. (1 100 000 + 151 229) – признано ОС.

Декабрь 2022 г.

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 96

– 20 684 руб. – увеличено оценочное обязательство в связи с ростом его приведенной стоимости.

Декабрь 2024 г.

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 96

– 26 087 руб. – увеличено оценочное обязательство в связи с ростом его приведенной стоимости.

Инвестиционный актив

Инвестиционный актив - это объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление.

К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухучету в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов. Об этом сказано в пункте 7 ПБУ 15/2008.

Временной и стоимостный критерии отнесения объектов к инвестиционным активам в законодательстве не установлены. Эти критерии нужно установить самостоятельно и закрепить их в учетной политике.

Если заем используется для приобретения (строительства) инвестиционных активов, все организации (кроме компаний с упрощенным порядком бухучета) включают проценты, начисленные в период между началом строительства (покупки) актива и концом месяца, в котором его ввели в эксплуатацию, в их первоначальную стоимость проводкой (п. 9 ПБУ 15/2008):

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам»

– начислены проценты за пользование заемными средствами.

Внимание

Если заемные средства используются на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование инвестиционного актива, проценты по привлеченным кредитам (займам) включают в стоимость этого актива при условии, что стоимость восстановительных работ включается в стоимость инвестиционного актива. А период капитализации долговых затрат ограничен фактическим периодом капвложений.

Первоначальная стоимость основного средства

Основные средства отражают в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, которой считают общую сумму капитальных вложений, связанных с их приобретением (п. 12 ФСБУ 6/2020, п. 18 ФСБУ 26/2020).

Первоначальная стоимость основного средства зависит от того, как оно было получено:

  • за деньги;
  • в качестве вклада в уставный капитал;
  • безвозмездно;
  • в обмен на неденежные ценности;
  • создано силами самой фирмы.

Вклад основных средств в уставный капитал

При получении основных средств в качестве вклада в уставный капитал определите его первоначальную стоимость.

Внимание

В общую сумму капитальных вложений при получении основных средств в качестве вклада в уставный капитал включают их справедливую стоимость. Ее можно определить, например, на основании отчета независимого оценщика.

Если в отчете независимого оценщика стоимость основных средств указана с учетом НДС, то при определении справедливой стоимости уменьшите ее на сумму налога (п. п. 9, 14 ФСБУ 26/2020).

В стоимость капитальных вложений включите также дополнительные затраты, связанные с получением и подготовкой к эксплуатации основного средства. Это могут быть:

  • затраты на доставку основных средств до места использования, их установку или монтаж (пп. «з» п. 5 ФСБУ 26/2020);
  • суммы оценочных обязательств по предстоящему демонтажу, утилизации основных средств, восстановлению окружающей среды (пп. «ж» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • стоимость пусконаладочных работ (пп. «и» п. 5 ФСБУ 26/2020).

При получении основных средств в качестве вклада в уставный капитал их справедливую стоимость отражают по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал.

Превышение справедливой стоимости полученных от учредителя основных средств над суммой его задолженности, выявленное на счете 75, субсчет 75-1, отнесите в добавочный капитал.

На дату завершения капитальных вложений их сумму спишите со счета 08 (п. 18 ФСБУ 26/2020):

  • в ДЕБЕТ счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», если это основные средства, предназначенные для сдачи в аренду, или недвижимость, предназначенная для получения дохода от прироста ее стоимости;
  • в ДЕБЕТ счета 01 «Основные средства» - в остальных случаях.

Сумму НДС, восстановленного учредителем и подлежащего вычету, отразите по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 83 «Добавочный капитал», так как право на вычет НДС получено сверх вклада в уставный капитал (см. письма Минфина от 30 октября 2006 г. № 07-05-06/262, от 19 декабря 2006 г. № 07-05-06/302).

Право на вычет НДС быть вкладом в уставный капитал не может (п. 2 ст. 66.1 ГК РФ).

При принятии к учету основного средства, полученного в качестве вклада в уставный капитал, проводки могут быть такими:

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 75-1

– справедливая стоимость основного средства, полученного в качестве вклада в уставный капитал, включена в капитальные вложения

ДЕБЕТ 75-1 КРЕДИТ 83

– превышение справедливой стоимости полученного основного средства над суммой задолженности учредителя по внесению неденежного вклада в уставный капитал отнесено на добавочный капитал

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 83

– восстановленный учредителем НДС, подлежащий вычету у организации, отнесен на добавочный капитал

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60 (76, 23, 10, 70, 69, 96…)

– дополнительные затраты и оценочные обязательства включены в капитальные вложения

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60 (76)

– отражен НДС с суммы дополнительных затрат

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– принят к вычету НДС, переданный учредителем, а также НДС с суммы дополнительных затрат

ДЕБЕТ 01 (03) КРЕДИТ 08-4

– признано основное средство по первоначальной стоимости на дату завершения капитальных вложений

ДЕБЕТ 60 (76) КРЕДИТ 51

– оплачены дополнительные затраты

Пример. Получение основного средства в качестве вклада в уставный капитал

Сумма задолженности участника ООО по оплате доли в уставном капитале организации - 750 000 руб. Учредитель внес в уставный капитал основное средство, справедливая стоимость которого 790 000 руб. (рыночная стоимость без учета НДС согласно отчету независимого оценщика). Сумма НДС, восстановленного участником, составляет 150 000 руб. Затраты на доставку основного средства транспортной организацией составили 24 000 руб., в том числе НДС - 4 000 руб.

В учете бухгалтер организации сделал проводки:

ДЕБЕТ 75-1 КРЕДИТ 80

– 750 000 руб. – отражена задолженность учредителя по оплате доли в уставном капитале организации;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 75-1

– 790 000 руб. –включена в капитальные вложения справедливая стоимость основного средства, полученного в качестве вклада в уставный капитал;

ДЕБЕТ 75-1 КРЕДИТ 83

– 40 000 руб. (790 000 - 750 000) – отнесено на добавочный капитал превышение справедливой стоимости полученного основного средства над суммой задолженности учредителя;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 83

– 150 000 руб. – отнесен на добавочный капитал восстановленный учредителем НДС;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– 150 000 руб. – принят к вычету НДС, переданный учредителем;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60

– 20 000 руб. (24 000 - 4000) – включена в капитальные вложения стоимость доставки;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 4000 руб. – предъявлен НДС транспортной организацией;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– 4000 руб. – принят к вычету НДС со стоимости доставки;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08

– 810 000 руб. (790 000 + 20 000) – основное средство принято к учету.

Поступление основных средств безвозмездно

При признании в бухгалтерском учете объект основных средств оценивают по первоначальной стоимости, которой считают общую сумму связанных с этим объектом капитальных вложений (п. 12 ФСБУ 6/2020, п. 18 ФСБУ 26/2020).

При безвозмездном получении основных средств в стоимость капитальных вложений включите справедливую стоимость поступившего имущества на дату его принятия к учету (п. 14 ФСБУ 26/2020).

В общую сумму капитальных вложений включают также дополнительные затраты, связанные с безвозмездным получением основных средств. Это могут быть:

  • затраты на доставку полученного имущества до места использования, его установку или монтаж (пп. «з» п. 5 ФСБУ 26/2020);
  • стоимость пусконаладочных работ (пп. «и» п. 5 ФСБУ 26/2020);
  • оценочное обязательство по предстоящему демонтажу, утилизации безвозмездно полученного от акционеров (участников) имущества, восстановлению окружающей среды (пп. «ж» п. 10 ФСБУ 26/2020).

Бухгалтерский учет при безвозмездном получении основных средств зависит от того, кто их передал - акционер (участник) или другое лицо.

Если основные средства передал акционер (участник), например, в качестве вклада в имущество общества или по договору дарения, то по сути это является дополнительной инвестицией в вашу организацию, которая не признается доходом (п. 2 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).

В этом случае поступление имущества отражают по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счета 83 «Добавочный капитал».

Если основные средства безвозмездно получены не от акционера (участника), то поступление имущества показывают по дебету счета 08 в корреспонденции со счетом 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления».

В любом случае в общем порядке суммы фактически понесенных в связи с поступлением ОС затрат, а также суммы возникших при их получении оценочных обязательств отражают на счете 08 .

На дату завершения капитальных вложений и готовности объектов к эксплуатации накопленную на счете 08 сумму списывают в дебет:

  • счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» - если собираетесь использовать полученные основные средства для предоставления во временное пользование за плату или получать доход от прироста стоимости полученной;
  • счета 01 «Основные средства» - в остальных случаях.

При принятии к учету основных средств, полученных безвозмездно, делают такие проводки:

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 83

– справедливая стоимость имущества, полученного безвозмездно от акционера (участника), включена в капитальные вложения (при получении имущества от акционеров (участников))

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 98-2

– справедливая стоимость имущества, полученного безвозмездно от лица, не являющегося акционером (участником), включена в капитальные вложения (при получении имущества от лиц, не являющихся акционерами (участниками))

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60 (76, 23, 10, 70, 69, 96…)

– дополнительные затраты и оценочные обязательства в связи с получением имущества включены в капитальные вложения

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60 (76)

– отражен НДС с суммы дополнительных затрат

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– принят к вычету НДС с суммы дополнительных затрат (при наличии права на вычет)

ДЕБЕТ 60 (76) КРЕДИТ 51

– оплачены дополнительные затраты

ДЕБЕТ 01 (03) КРЕДИТ 08

– приняты к учету основные средства по первоначальной стоимости

Амортизацию по безвозмездно полученному имуществу начисляют в общем порядке.

По мере начисления амортизации по ОС, полученному от иных лиц (кроме акционеров и участников), включайте в прочий доход часть справедливой стоимости, пропорциональную доле начисленной амортизации в общей стоимости ОС, подлежащей амортизации (п. п. 7, 16 ПБУ 9/99 «Доходы организации).

Основные средства за счет государственной помощи

Если основные средства приобретены за счет государственных средств (бюджетного финансирования), то их учет имеет особенности. Они установлены в ПБУ 13/2000 (в редакции приказа Минфина от 4 декабря 2018 г. № 248н). Сумма субсидии, выделенная на финансирование капвложений, принимается к учету в качестве целевого финансирования в момент получения. После ввода объекта в эксплуатацию вся сумма субсидии на финансирование списывается на счет 98.

Далее в течение срока его полезного использования по мере начисления амортизации суммы, относящиеся к объекту, зачисляют в финансовые результаты организации.

Пример. Как учесть госпомощь

АО «Актив» получило от органа местного самоуправления субсидию на приобретение хлебопекарного оборудования в сумме 1 200 000 руб. Эти средства оно израсходовало в установленный срок по назначению. Монтаж оборудования «Актив» выполнил соб­ственными силами. Зарплата рабочих с социальными отчислениями на нее составила 100 000 руб. (софинансирование). Бухгалтер «Актива» должен сделать записи:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 86

- 1 200 000 руб. – получена государственная помощь;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

- 1 200 000 руб. – произведена предоплата за оборудование;

ДЕБЕТ 08-4 КРЕДИТ 60

- 1 000 000 руб. (1 200 000 – 200 000) – поступило хлебопекарное оборудование (без учета НДС);

ДЕБЕТ 19-1 КРЕДИТ 60

- 200 000 руб. – предъявлен поставщиком НДС;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19-1

- 200 000 руб. – принят НДС к вычету;

ДЕБЕТ 08-4 КРЕДИТ 70, 69

- 100 000 руб. – отражены расходы на монтаж оборудования силами собственного персонала;

ДЕБЕТ 01, субсчет «Основные средства в запасе» КРЕДИТ 08-4

- 1 100 000 руб. (1 000 000 + 100 000) – хлебопекарное оборудование включено в состав основных средств;

ДЕБЕТ 01, субсчет «Основные средства в эксплуатации» КРЕДИТ 01, субсчет «Основные средства в запасе»

- 1 100 000 руб. – хлебопекарное оборудование введено в эксплуатацию;

ДЕБЕТ 86 КРЕДИТ 98-2

- 1 100 000 руб. – в связи с вводом оборудования в эксплуатацию отражено целевое использование бюджетных средств.

В последующем счет 98 списывается на прочие доходы (счет 91) по мере начисления амортизации оборудования, как и в случае безвозмездного поступления основных средств.

В балансе «Актива» по строке 1150 должна быть отражена первоначальная стоимость оборудования в сумме 1100 тыс. руб. за минусом начисленной амортизации.

Создание основного средства силами самой фирмы

Основное средство может быть построено. Есть два способа строительства:

  • подрядный (если работы проводят сторонние организации-подрядчики);
  • хозяйственный (если фирма ведет строительство самостоятельно, силами собственного персонала).

Также ОС может быть создано (собрано, смонтировано) из комплектующих.

При признании в бухгалтерском учете объекты ОС оценивают по первоначальной стоимости, которой считают сумму капитальных вложений в соответствующий объект (п. 12 ФСБУ 6/2020, п. 18 ФСБУ 26/2020).

Сумму капитальных вложений формируют на базе фактических затрат, необходимых для создания и использования ОС (п. 9 ФСБУ 26/2020).

Что включают в капвложения при создании ОС

В капитальные вложения при создании ОС, в частности, включают:

  • фактические затраты на строительство, включая стоимость используемых для создания ОС материальных ценностей, - при возведении объекта подрядным или хозяйственным способом;
  • фактические затраты на сборку (монтаж), включая стоимость узлов, агрегатов, деталей и иных необходимых материальных ценностей, - при изготовлении ОС из комплектующих;
  • затраты на доставку основных средств к месту использования (пп. «з» п. 5 ФСБУ 26/2020);
  • проценты по займам, использованным для создания ОС, признаваемых инвестиционными активами (пп. «е» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • суммы оценочных обязательств на демонтаж, утилизацию основных средств и восстановление окружающей среды (так называемые ликвидационные обязательства) (пп. «ж» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • суммы оценочных обязательств на оплату отпусков работникам, занятым созданием ОС (пп. «ж» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • затраты на пусконаладочные работы за вычетом расчетной стоимости произведенной продукции (пп. «и» п. 5, п. 15 ФСБУ 26/2020).

Суммы, уплачиваемые контрагентам в связи с созданием основного средства (за приобретаемые материалы, выполняемые строительные работы, сборку, монтаж, пусконаладку и др.), включают в капитальные вложения (п. 11 ФСБУ 26/2020):

  • с учетом всех предоставленных скидок, уступок, премий и т.п.;
  • за вычетом НДС, предъявленного поставщиком и подлежащего вычету.

Что не включают в капвложения при создании ОС

Есть затраты, которые не нужно включать в капитальные вложения при создании ОС. Это:

1.затраты, вызванные авариями, пожарами, стихийными бедствиями, нарушением производственного процесса (пп. «г», «д» п. 16 ФСБУ 26/2020). В их числе:

  • сверхнормативный расход материалов;
  • штрафы, наложенные на организацию за нарушение законодательства об охране труда;
  • потери от простоев и брака;
  • стоимость ремонтов активов, используемых для создания объектов ОС, вызванных чрезвычайными ситуациями;
  • 2.управленческие расходы. Исключение составляют случаи, когда такие расходы напрямую связаны с созданием основных средств (пп. «ж» п. 16 ФСБУ 26/2020). Например, в капитальные вложения надо включить заработную плату сотрудников администрации, занимающихся исключительно управлением строительством;
  • 3.затраты на перемещение и ликвидацию (снос) объектов, которые ранее учитывались как ОС (пп. «к» п. 16 ФСБУ 26/2020). Их учитывают в обычном порядке - в составе прочих расходов.
Материальные ценности, приобретенные для создания

Материальные ценности, приобретенные для создания ОС (например, в качестве частей ОС или материалов при строительстве), к запасам не относятся.

Их относят к капитальным вложениям с момента приобретения (пп. «а» п. 5 ФСБУ 26/2020). Поэтому их можно:

  • учитывать эти ценности на счете 07 «Оборудование к установке», закрепив для них те же правила оценки при признании и отпуске на нужды создания ОС, что и для запасов;
  • принимать все приобретенные для создания ОС материалы и комплектующие (узлы, агрегаты, детали и др.) сразу на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы».

В отчетности стоимость таких материальных ценностей (как использованных, так и неиспользованных) показывают в составе капитальных вложений на создание ОС (разд. I бухгалтерского баланса).

Внимание

Если материальные ценности, учтенные по дебету счета 08, не были использованы в процессе создания ОС, их расчетную стоимость нужно вычесть из общей суммы капитальных вложений (п. 15 ФСБУ 26/2020).

Если принято решение использовать в создании ОС материальные ценности, приобретенные для обычной деятельности и учтенные в составе запасов, то на дату принятия такого решения их нужно переквалифицировать в капитальные вложения.

Материальные ценности, оставшиеся неиспользованными при создании ОС, признают в бухучете в зависимости от целей дальнейшего использования:

  • как капитальные вложения, если они будут использоваться для создания, капитального ремонта, улучшения других ОС (пп. «а» п. 5 ФСБУ 26/2020);
  • как запасы, если в дальнейшем они будут использоваться в обычной деятельности в течение периода, не превышающего 12 месяцев или обычного операционного цикла;
  • как долгосрочные активы к продаже, если имеется цель их продать.
Строительство ОС

В капитальные вложения в качестве фактических затрат на строительство включают:

  • затраты на подготовку строительной площадки, включая затраты на снос расположенных на ней строений, если эти объекты не учитывались организацией в качестве ОС (пп. «д» п. 5, пп. «к» п. 16 ФСБУ 26/2020);
  • затраты на подготовку проектной, рабочей документации, получение разрешений на строительство (пп. «г» п. 5 ФСБУ 26/2020);
  • затраты на авторский надзор (пп. «е» п. 5 ФСБУ 26/2020);
  • стоимость материальных ценностей (материалов, комплектующих, инструментов и т.п.), потребленных в процессе строительства (пп. «б» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • затраты на оплату строительно-монтажных работ, выполненных подрядчиками, и услуг технического заказчика;
  • амортизацию объектов ОС - строительных машин и оборудования, используемых при строительстве основного средства (пп. «в» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • заработную плату работников организации, занятых на строительстве основного средства, а также страховые взносы с нее (пп. «д» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • затраты на техобслуживание и текущий (как правило, проводимый с периодичностью менее года) ремонт основных средств, используемых в строительстве (пп. «г» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • транспортные расходы на доставку строительных материалов, техники и работников;
  • суммы, уплачиваемые за аренду строительной техники;
  • иные затраты, возникающие в связи со строительством объекта.
Внимание

Затраты на строительство ОС отражайте по дебету счета 08, субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств независимо от того, каким способом идет строительство ОС: собственными силами или с привлечением подрядчиков.

На дату завершения капитальных вложений сумму затрат, накопленную на счете 08, субсчет 08-3, списывают в дебет:

  • счета 03, если основные средства предназначены для сдачи в аренду или получения дохода от прироста стоимости;
  • счета 01 - в остальных случаях.

Вот бухгалтерские проводки, используемые при строительстве ОС:

В процессе строительства ОС собственными силами:

ДЕБЕТ 08-3 КРЕДИТ 02 (10, 70, 69…)

– фактические затраты на строительство основных средств собственными силами включены в капитальные вложения (в случае значительной отсрочки или рассрочки оплаты - величина приведенных затрат)

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68

– начислен НДС на стоимость СМР, выполненных собственными силами (на последнее число квартала)

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– принят к вычету НДС со стоимости СМР, выполненных собственными силами (на последнее число квартала)

В процессе строительства ОС с привлечением подрядчика:

ДЕБЕТ08-3 КРЕДИТ 60

– фактические затраты на строительство основных средств подрядным способом включены в капитальные вложения (в случае значительной отсрочки или рассрочки оплаты - величина приведенных затрат)

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– отражен НДС, предъявленный подрядчиком

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– принят к вычету НДС, предъявленный подрядчиком

В процессе создания ОС независимо от способа строительства (подрядного или хозяйственного):

ДЕБЕТ 10 (07, 08-3, 41) КРЕДИТ 08-3

– затраты на капитальные вложения уменьшены на расчетную стоимость ценностей, оставшихся неиспользованными при создании основных средств (в зависимости от намерений по дальнейшему использованию ценностей - продать, направить на нужды производства или для создания, восстановления, улучшения других объектов ОС)

ДЕБЕТ 08-3 КРЕДИТ 96

– оценочное обязательство включено в капитальные вложения (ликвидационное оценочное обязательство - по приведенной стоимости)

ДЕБЕТ 08-3 КРЕДИТ 66 (67, 60)

– проценты по заемным обязательствам (отсрочкам, рассрочкам) включены в капитальные вложения в части, подлежащей включению в стоимость инвестиционного актива

При признании ОС в бухгалтерском учете:

ДЕБЕТ 01 (03) КРЕДИТ 08-3

– принято к учету основное средство по первоначальной стоимости

В случае создания основного средства с отсрочкой (рассрочкой) платежа дополнительно ежемесячно в течение периода отсрочки (рассрочки):

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 60

– признан процентный расход

В случае включения ликвидационного оценочного обязательства в первоначальную стоимость основного средства дополнительно на каждую отчетную дату в течение срока полезного использования основного средства:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 96

– увеличено ликвидационное оценочное обязательство в связи с ростом его приведенной стоимости

На дату (даты) оплаты подрядчику и иным контрагентам:

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– перечислена оплата контрагенту

Пример. Строительство ОС своими силами

Организация во втором квартале отчетного года построила здание производственного корпуса.

Для строительства были закуплены стройматериалы на сумму 3 600 000 руб., в том числе НДС 600 000 руб.

Зарплата строительных рабочих и страховые взносы с нее - 895 000 руб., в т.ч. затраты на выравнивание и планировку строительной площадки - 55 000 руб.

Для прокладки внутренних инженерных коммуникаций был привлечен подрядчик, договорная стоимость работ составила 480 000 руб., включая НДС 80 000 руб.

Также при подготовке строительной площадки был снесен склад, учитываемый как основное средство. Его первоначальная стоимость равна 800 000 руб., накопленная амортизация - 780 000 руб. Затраты на снос склада (ГСМ, зарплата и страховые взносы) составили 240 000 руб. Оценочное обязательство в связи с ликвидацией гаража не признавалось.

Бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 01-ВЫБЫТИЕ ОС КРЕДИТ 01-ЭКСПЛУАТАЦИЯ ОС

– 800 000 руб. – списана первоначальная стоимость склада;

ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01-ВЫБЫТИЕ ОС

– 780 000 руб. – списана накопленная амортизация склада;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 01-ВЫБЫТИЕ ОС

– 20 000 руб. – остаточная стоимость склада включена в прочие расходы;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 10, 70, 69

– 240 000 руб. – затраты на снос склада включены в прочие расходы;

ДЕБЕТ 08-3 КРЕДИТ 10, 70, 69

– 55 000 руб. – затраты на выравнивание и планировку стройплощадки включены в капвложения;

ДЕБЕТ 08-3 КРЕДИТ 60

– 3 000 000 руб. (3 600 000 - 600 000) – учтена стоимость строительных материалов в капитальных вложениях ;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 600 000 руб. – отражен НДС, предъявленный продавцом строительных материалов;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– 600 000 руб. – принят к вычету НДС, предъявленный продавцом строительных материалов;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 3 600 000 руб. – перечислена оплата продавцу строительных материалов;

ДЕБЕТ 08-3 КРЕДИТ 70, 69

– 840 000 руб. (895 000 - 55 000) – фактические затраты на общестроительные работы, выполненные собственными силами, включены в капитальные вложения;

ДЕБЕТ 08-3 КРЕДИТ 60

– 400 000 руб. (480 000 - 80 000) – стоимость подрядных работ включена в капитальные вложения;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 80 000 руб. – отражен НДС со стоимости подрядных работ, предъявленный подрядчиком;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– 80 000 руб. – принят к вычету НДС, предъявленный подрядчиком;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 480 000 руб. – перечислена оплата подрядчику за выполненные работы;

По окончании квартала, в котором выполнены строительные работы:

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68

– 827 000 руб. ((3 000 000 + 895 000 + 240 000) x 20%) – начислен НДС на стоимость строительных работ, выполненных собственными силами;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– 827 000 руб. – принят к вычету НДС со стоимости строительных работ, выполненных собственными силами;

На дату признания основного средства:

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08-3

– 4 295 000 руб. (3 000 000 + 895 000 + 400 000) – здание производственного корпуса включено в состав основных средств.

Создание ОС из комплектующих

Затраты на сборку (монтаж) и стоимость комплектующих включают в капитальные вложения в связи с созданием объекта ОС. Этот способ создания ОС к строительно-монтажным работам (строительству хозспособом) не относится. Поэтому НДС на стоимость работ по сборке (монтажу) ОС из комплектующих, выполненных собственными силами, не начисляют.

В капитальные вложения в качестве затрат на сборку (монтаж) ОС включают:

  • стоимость материальных ценностей (узлов, деталей, агрегатов и иных комплектующих), использованных для создания ОС (пп. «б» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • заработную плату работников организации, занятых сборкой (монтажом) ОС, и страховые взносы с нее (пп. «д» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • амортизацию активов - объектов ОС, задействованных в процессе сборки (монтажа) (пп. «в» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • затраты на оплату работ по сборке (монтажу), выполненных подрядчиками (пп. «з» п. 5 ФСБУ 26/2020);
  • иные затраты, возникающие в связи со сборкой (монтажом) объекта.

Пример. Формирование первоначальной стоимости основного средства, созданного из комплектующих

Фирма приобрела комплектующие для сборки производственной линии договорной стоимостью 720 000 руб., в том числе НДС 120 000 руб. Затраты на сборку основного средства, выполненные силами организации, составили 300 000 руб.

При сборке ОС остались неиспользованными материальные ценности, которые решено продать. Их расчетная стоимость определена равной 64 000 руб. (без НДС).

Долгосрочные активы к продаже фирма учитывает на счете 10, субсчет 10-6 «Прочие материалы».

Бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 08-4 КРЕДИТ 60

– 600 000 руб. – стоимость комплектующих включена в капитальные вложения;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 120 000 руб. – отражен НДС, предъявленный поставщиком комплектующих;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– 120 000 руб. – принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком комплектующих;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 720 000 руб. – перечислена оплата поставщику комплектующих;

60 51 720 000

ДЕБЕТ 08-4 КРЕДИТ 70, 69

– 300 000 руб. – отражены затраты на сборку производственной линии;

ДЕБЕТ 10-6 КРЕДИТ 08-4

– 64 000 руб. – оприходованы материальные ценности, оставшиеся неиспользованными при сборке производственной линии;

На дату признания основного средства:

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08-4

– 836 000 руб. (600 000 + 300 000 - 64 000) – производственная линия включена в состав основных средств.

Изменение первоначальной стоимости основных средств

Первоначальная стоимость ОС может меняться при реконструкции, модернизации, достройке, дооборудовании и переоценке.

Реконструкция, модернизация, достройка, дооборудование

Модернизация, реконструкция, дооборудование, достройка основных средств - это мероприятия по улучшению основных средств (пп. «ж» п. 5 ФСБУ 26/2020).

Реконструкция и модернизация – это полное или частичное переустройство и переоборудование зданий, сооружений и других объектов основных средств. Реконструкция приводит к изменению их основных технических или экономических показателей (например, увеличению высоты, площади, объема здания).

Достройка – возведение новых частей зданий, сооружений и других строительных объектов. Вновь возведенные части должны составлять единое целое с объектом основных средств, то есть их отделение друг от друга без ущерба невозможно.

Дооборудование – дополнение основных средств новыми (дополнительными, а не взамен уже существующих) частями, деталями и другими механизмами, которые будут составлять с этим оборудованием единое целое, придадут ему новые функции или изменят показатели его работы (срок полезного использования, мощность, качество применения и т. п.). Например, дооборудование – это установка в компьютер встроенного модема для связи через телефонную сеть.

Расходы на эти мероприятия включаются в стоимость капитальных вложений только если они не являются сверхнормативными, внеплановыми, и не связаны с поддержанием текущей работоспособности ОС (подп.«б» и «в» п. 16 ФСБУ 26/2020).

Фактические затраты на улучшение ОС в бухгалтерском учете признают капитальными вложениями (пп. «ж» п. 5, п. 9 ФСБУ 26/2020).

Перечень и величину этих затрат определяют так же, как и при создании ОС. Материальные ценности, необходимые для модернизации, реконструкции и подобных мероприятий, учитывайте в том же порядке, что и материальные ценности, используемые для создания объектов ОС (пп. «а» п. 5 ФСБУ 26/2020).

В частности, к фактическим затратам на улучшение ОС относят:

  • суммы, уплаченные или подлежащие уплате подрядчику, выполняющему работы по улучшению ОС, за вычетом возмещаемого НДС (пп. «а» п. 10, пп. «а» п. 11 ФСБУ 26/2020);
  • стоимость материальных ценностей, использованных при улучшении ОС, за вычетом возмещаемого НДС (пп. «а» п. 5, пп. «а» п. 11 ФСБУ 26/2020);
  • зарплату сотрудников, которые выполняют работы по улучшению ОС, и страховые взносы, начисленные на эту зарплату (пп. «д» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • амортизацию активов (ОС и НМА), которые используются при улучшении ОС (пп. «в» п. 10 ФСБУ 26/2020);
  • проценты по кредитам и займам, если есть основания рассматривать улучшения как инвестиционный актив, когда их осуществление требует длительного времени и существенных затрат. Проценты нужно капитализировать в течение периода фактического проведения мероприятий по улучшению ОС (пп. «е» п. 10 ФСБУ 26/2020).

Если в ходе мероприятий по улучшению ОС были извлечены материальные ценности (запасные части, металлолом и др.), которые есть намерение продать или использовать иным способом, вычтите из сумм фактических затрат расчетную стоимость этих ценностей. Их расчетную стоимость определяют самостоятельно. Например, исходя из справедливой стоимости ценностей, чистой стоимости продажи и др. Она не должна быть выше затрат на улучшение ОС (п. 15 ФСБУ 26/2020).

В зависимости от целей дальнейшего использования извлеченные материальные ценности признают:

  • как капитальные вложения, если планируется использовать их для создания, капитального ремонта, улучшения других ОС (пп. «а» п. 5 ФСБУ 26/2020);
  • как запасы, если в дальнейшем они будут использоваться в обычной деятельности в течение периода, не превышающего 12 месяцев;
  • как долгосрочные активы к продаже, если есть цель их продать материальные ценности, но не в ходе своей обычной деятельности.

Первоначальная стоимость ОС подлежит увеличению на сумму завершенных капитальных вложений на улучшение ОС (п. 18 ФСБУ 26/2020, п. 24 ФСБУ 6/2020).

В бухгалтерском учете все мероприятия по улучшению основных средств отражают одинаково.

В связи с проведением мероприятий по улучшению ОС проводки могут быть такие:

ДЕБЕТ 08-УЛУЧШЕНИЯ ОС КРЕДИТ 60 (70, 69…)

– фактические затраты на улучшение ОС включены в капитальные вложения

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– отражен НДС, предъявленный подрядчиком со стоимости работ по улучшению ОС

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

– предъявленный подрядчиком НДС принят к вычету

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– оплачены работы, выполненные подрядчиком

ДЕБЕТ 10 (07, 41, 08-МАТЕРИАЛЬНЫЕ ЦЕННОСТИ) КРЕДИТ 08-УЛУЧШЕНИЯ ОС

– оприходованы ценности, извлеченные в ходе реконструкции, модернизации, дооборудования или достройки ОС

ДЕБЕТ 01 (03) КРЕДИТ 08-УЛУЧШЕНИЯ ОС

– затраты на улучшение ОС включены в его первоначальную стоимость

Пример. Модернизация основного средства

В декабре отчетного года АО «Актив» решило улучшить технические характеристики компьютера. Его первоначальная стоимость составляла 148 000 руб. (без НДС). В результате проведенных работ был заменен процессор на более мощный и установлен ряд новых деталей. Стоимость всех работ (с учетом стоимости новых деталей) составила 28 800 руб. (в том числе НДС – 4800 руб.).

Бухгалтер «Актива» сделал проводки:

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

– 28 800 руб. – оплачена стоимость работ;

ДЕБЕТ 08-УЛУЧШЕНИЯ ОС КРЕДИТ 60

– 24 000 руб. (28 800 - 4800) – фактические затраты на улучшение ОС включены в капитальные вложения;

ДЕБЕТ 19-1 КРЕДИТ 60

– 4800 руб. – учтен НДС;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08-УЛУЧШЕНИЯ ОС

– 24 000 руб. – затраты на улучшение ОС включены в его первоначальную стоимость;

ДЕБЕТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НДС» КРЕДИТ 19-1

– 4800 руб. – произведен вычет по НДС.

В балансе «Актива» за отчетный год по строке 1150 будет указана первоначальная стоимость компьютера (с учетом расходов по его модернизации) в сумме 172 тыс. руб. (148 000 руб. + 24 000 руб.) за вычетом начисленной по нему амортизации.

Начисление амортизации по ОС, которое находится в процессе модернизации, реконструкции, дооборудования или достройки, не приостанавливается (п. 30 ФСБУ 6/2020).

Если при улучшении ОС фирма своими силами выполняет строительно-монтажные работы (СМР), на их стоимость нужно начислить НДС и принять его к вычету на последнее число квартала, в котором проводились СМР.

Переоценка

Пункт 13 ФСБУ 6/2020 предусматривает разделение объектов основных средств после их признания на две группы в части их последующей оценки:

  • по первоначальной стоимости;
  • по переоцененной стоимости.

Выбранный способ последующей оценки основных средств применяется ко всей группе ОС.

При оценке ОС по переоцененной стоимости стоимость основного средства регулярно переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от их справедливой стоимости (п. 15 ФСБУ 6/2020).

Суть справедливой стоимости в том, что ей признается цена, по которой бы провели обычную сделку участники рынка с целью продажи актива на дату оценки в текущих рыночных условиях.

Переоценку основных средств обязательно проводить, если в учетной политике организация закрепила такое решение и определила группы подлежащих переоценке основных средств (пп. «б» п. 13 ФСБУ 6/2020).

Периодичность переоценки определяют самостоятельно исходя из того, насколько подвержена изменениям их справедливая стоимость, и закрепляют ее в учетной политике.

Если принято решение проводить переоценку ОС, отличных от инвестиционной недвижимости, не чаще одного раза в год, переоценивать их нужно по состоянию на конец каждого отчетного года (п. 16 ФСБУ 6/2020).

Переоценку ОС проводят на основании приказа руководителя. Результаты переоценки вносят в инвентарную карточку объекта.

Как отразить операции переоценки основных средств

Результаты переоценки основных средств, отличных от инвестиционной недвижимости, можно отражать в учете двумя способами - в зависимости от выбранного способа пересчета стоимости ОС (п. 17 ФСБУ 6/2020).

1.Пересчет первоначальной (переоцененной) стоимости и суммы накопленной амортизации так, чтобы балансовая стоимость ОС после переоценки была равна его справедливой стоимости. В этом случае делают отдельные записи по корректировке - как для первоначальной стоимости, так и для амортизации.

При переоценке ОС путем пересчета первоначальной (переоцененной) стоимости и амортизации проводки такие:

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 83 (91-1)

– скорректирована первоначальная (переоцененная) стоимость ОС при его дооценке

ДЕБЕТ 83 (91-2) КРЕДИТ 02

– скорректирована накопленная амортизация при дооценке ОС

ДЕБЕТ 83 (91-2) 01 КРЕДИТ 51

– скорректирована первоначальная (переоцененная) стоимость ОС при его уценке

ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 83 (91-1)

– отражено изменение накопленной амортизации при уценке

2.Сначала уменьшают первоначальную (переоцененную) стоимость ОС на сумму накопленной амортизации, а затем полученную балансовую стоимость пересчитывают так, чтобы она была равна справедливой стоимости ОС.

При переоценке ОС путем пересчета их балансовой стоимости проводки такие:

ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01

– первоначальная (переоцененная) стоимость уменьшена на сумму накопленной амортизации

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 83 (91-1)

– отражена дооценка ОС

ДЕБЕТ 83 (91-2) КРЕДИТ 01

– отражена уценка ОС

Способ пересчета стоимости ОС, включенных в одну группу, должен быть одинаковым.

Для разных групп ОС можно установить разные способы пересчета.

Для пересчета стоимости ОС можно использовать коэффициент, рассчитанный по формуле:


Справедливая стоимость ОС на дату переоценки:Балансовая стоимость ОС на дату переоценки=Коэффициент пересчета

А формула для пересчета первоначальной (переоцененной) стоимости будет выглядеть так:


Коэффициент пересчетаxПервоначальная (переоцененная) стоимость ОМ до переоценки=Первоначальная (переоцененная) стоимость ОМ после переоценки

Дооценка ОС

Сумму дооценки основных средств (кроме инвестиционной недвижимости) в общем случае относят на добавочный капитал.

Пример. Дооценка объекта ОС

По данным бухгалтерского учета организации первоначальная стоимость объекта ОС - 2 000 000 руб., сумма накопленной амортизации на дату переоценки - 300 000 руб.

Справедливая стоимость объекта ОС на дату переоценки - 2 160 000 руб.

Балансовая стоимость объекта ОС до переоценки равна 1 700 000 руб. (2 000 000 руб. - 300 000 руб.).

Коэффициент пересчета составляет 1,3 (2 170 000 руб. / 1 700 000 руб.).

Переоцененная стоимость объекта ОС - 2 600 000 руб. (2 000 000 руб. x 1,3).

Накопленная амортизация с учетом дооценки - 390 000 руб. (300 000 руб. x 1,3).

Переоценка проводится путем пересчета первоначальной (переоцененной) стоимости ОС и суммы накопленной амортизации. Ранее ОС не переоценивалось и не обесценивалось.

Бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 83

– 600 000 руб. (2 600 000 - 2 000 000) - дооценена первоначальная стоимость ОС;

ДЕБЕТ 83 КРЕДИТ 02

– 90 000 руб. (390 000 - 300 000) - дооценена накопленная амортизация ОС.

Если дооценка восстанавливает суммы уценки (обесценения) ОС, признанной в расходах в прошлые периоды, в периоде переоценки эти суммы включают в прочие доходы.

Если сумма дооценки больше суммы ранее начисленной уценки (обесценения), разницу относят на добавочный капитал организации (п. п. 18, 20 ФСБУ 6/2020, п. п. 7, 16 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).

Пример. Дооценка ранее уцененного объекта ОС

По данным бухгалтерского учета организации:

первоначальная стоимость объекта ОС равна 900 000 руб.;

на дату текущей переоценки:

переоцененная стоимость объекта ОС равна 675 000 руб.;

сумма накопленной амортизации - 275 000 руб.;

объект ОС не обесценивался, элементы амортизации не менялись.

Таким образом, на дату текущей переоценки:

первоначальная стоимость ОС уценена на 225 000 руб. (900 000 руб. - 675 000 руб.);

сумма амортизации уценена на 91 667 руб. (275 000 руб. x (900 000 руб. / 675 000 руб. - 1)).

Справедливая стоимость объекта ОС на дату текущей переоценки равна 600 000 руб.

Балансовая стоимость объекта ОС до текущей переоценки - 400 000 руб. (675 000 руб. - 275 000 руб.).

Коэффициент пересчета составляет 1,5 (600 000 руб. / 400 000 руб.).

Переоцененная стоимость объекта ОС с учетом дооценки - 1 012 500 руб. (675 000 руб. x 1,5).

Накопленная амортизация с учетом дооценки - 412 500 руб. (275 000 руб. x 1,5).

Переоценка проводится путем пересчета первоначальной (переоцененной) стоимости ОС и суммы накопленной амортизации.

Бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 83

– 112 500 руб. (1 012 500 - 675 000 - 225 000) - дооценена первоначальная стоимость ОС на сумму, превышающую ее уценку;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 91-1

– 225 000 руб. - дооценена первоначальная стоимость ОС в пределах ее уценки;

ДЕБЕТ 83 КРЕДИТ 02

– 45 833 руб. (412 500 - 275 000 - 91 667) - дооценена накопленная амортизация ОС на сумму, превышающую ее уценку;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 02

– 91 667 руб. - дооценена накопленная амортизация ОС в пределах ее уценки.

В дальнейшем накопленная на счете 83 «Добавочный капитал» дооценка списывается на нераспределенную прибыль организации одним из следующих способов (п. 20 ФСБУ 6/2020):

  • единовременно при списании объекта ОС, по которому была накоплена дооценка;
  • по мере начисления амортизации по объекту ОС в размере, определяемом как положительная разница между величиной амортизации с учетом последней переоценки, и суммой амортизации за этот же период без учета переоценок.

Уценка ОС

Сумму уценки основных средств (кроме инвестиционной недвижимости) в общем случае включают в прочие расходы.

Пример. Уценка объекта основных средств

По данным бухгалтерского учета организации на дату переоценки первоначальная стоимость объекта ОС равна 1 900 000 руб., сумма накопленной амортизации - 700 000 руб.

Справедливая стоимость объекта ОС на дату переоценки равна 1 000 000 руб.

Балансовая стоимость объекта ОС на дату переоценки - 1 200 000 руб. (1 900 000 руб. - 700 000 руб.).

Переоценка проводится путем пересчета балансовой стоимости ОС. Ранее ОС не переоценивалось

В учете организации сделаны следующие записи:

ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01

– 700 000 руб. - первоначальная стоимость ОС уменьшена на сумму амортизации;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 001

– 200 000 руб. (1 200 000 - 1000 000) - отражена уценка балансовой стоимости объекта ОС.

Если уценивается ранее дооцененный объект, то в части, не превышающей отнесенные в прошлые периоды на добавочный капитал суммы дооценки ОС, уменьшают суммы дооценки.

Если сумма уценки больше ранее признанной дооценки, разницу включают в прочие расходы в периоде проведения переоценки (п. 19 ФСБУ 6/2020, п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Пример. Уценка ранее дооцененного объекта ОС

По данным бухгалтерского учета организации на дату текущей переоценки стоимость объекта ОС в учете - 1 200 000 руб., накопленная амортизация - 50 000 руб.

В прошлых отчетных периодах объект ОС дооценивали, в результате его балансовую стоимость увеличили на 200 000 руб. Сумма дооценки отнесена на добавочный капитал.

Справедливая стоимость объекта ОС на дату текущей переоценки равна 920 000 руб.

Балансовая стоимость объекта ОС до текущей переоценки - 1 150 000 руб. (1 200 000 руб. - 50 000 руб.).

Переоценка проводится путем пересчета балансовой стоимости ОС.

Бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 01

– 50 000 руб. (390 000 - 300 000) - уменьшена стоимость ОС на сумму начисленной амортизации;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 01

– 30 000 руб. (1 150 000 - 920 000 - 200 000) - уценена балансовая стоимость ОС на сумму, превышающую ранее признанную дооценку;

ДЕБЕТ 83 КРЕДИТ 01

– 200 000 руб. - уценена балансовая стоимость ОС в пределах ранее признанной дооценки.

Как учесть обесценение основных средств

Проверять основные средства на обесценение нужно на конец каждого отчетного периода (п. 38 ФСБУ 6/2020).

Признаки обесценения перечислены в пунктах 12, 13, 14 МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». Исключение – переоцениваемая инвестиционная недвижимость, в отношении нее МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» не применяется (подп. «f» п. 2, п. 8, 9 МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»).

Об обесценении объекта основных средств свидетельствуют, в частности:

  • признаки, что стоимость актива снизилась в течение периода значительно больше, чем ожидалось, в связи с течением времени или при обычном использовании;
  • возможны неблагоприятные последствия из-за значительных изменений, в том числе в ближайшем будущем, технических, экономических, рыночных, правовых условий деятельности или на рынке, для которого предназначен актив;
  • балансовая стоимость чистых активов организации превышает ее рыночную капитализацию;
  • существуют признаки устаревания или физической порчи актива;
  • произошли или ожидаются в ближайшем будущем значительные изменения в отношении интенсивности и способа использования актива, в том числе простой, планы по прекращению или реструктуризации деятельности, к которой относится актив, планы по выбытию актива до ранее запланированной даты и т. п.;
  • показатели внутренней отчетности указывают на то, что экономическая эффективность актива хуже или будет хуже, чем ожидалось;
  • суммарные данные текущего периода и бюджета на будущие периоды в отношении актива демонстрируют операционные убытки или чистые оттоки денежных средств.

Когда проверять ОС на обесценение

Проверять основные средства на обесценение нужно на каждую отчетную дату (п. 9 МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»). То есть минимум раз в год перед составлением отчетности за год. Например, при проведении годовой инвентаризации.

Если организация составляет промежуточную отчетность, то она может сама решить, стоит ли проверять основные средства на обесценение в середине года. Возможно, такая проверка будет целесообразна только при наличии очевидных признаков обесценения.

Как рассчитать сумму обесценения

Актив обесценивается, если его балансовая стоимость превосходит возмещаемую сумму (п. 8 МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»). Согласно пункту 18 МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов», возмещаемая сумма – это наибольшая из двух величин:

  • справедливая стоимость основного средства за вычетом затрат на выбытие, к примеру затрат на возможную продажу;
  • ценность его использования.

Если компания определила хотя бы одну из этих величин, и она больше балансовой стоимости, то обесценения нет (п. 19 МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»).

Если же балансовая стоимость основного средства выше возмещаемой стоимости, то убыток от обесценения рассчитайте по формуле:

Убыток от обесценения=Балансовая стоимость-Возмещаемая сумма

На каком счете отражать обесценение

В бухучете суммы обесценения основных средств отражаются отдельно от фактических затрат и не изменяют их. Например, на субсчете «Обесценение основных средств», открытом к счету 02 «Амортизация основных средств».

Корреспондирующий счет зависит от причин обесценения и варианта учета основных средств: по первоначальной или переоцененной стоимости.

ФСБУ 6/2020 не содержит четких инструкций, как отражать убыток от обесценения, если основные средства учитываются по первоначальной стоимости. Как вариант, если обесценение произошло в результате действий компании, то обесценение отражается как расходы на обычные виды деятельности – в корреспонденции со счетом 90-2. Например, оборудование морально устарело из-за того, что руководство вовремя его не модернизировало. Тогда проводка будет следующей:

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 02 субсчет «Обесценение основных средств»

– отражен убыток от обесценения основного средства по причинам, связанным с обычной хозяйственной деятельностью.

Если причиной обесценения стали внешние обстоятельства, например локдаун из-за коронавируса, то убыток от обесценения можно отразить в корреспонденции со счетом 91-2. Проводка будет следующей:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 02 субсчет «Обесценение основных средств»

– отражен убыток от обесценения основного средства по причинам, которые не связаны с обычной хозяйственной деятельностью.

Если ОС учитываются по переоцененной стоимости, то в этом случае сумма обесценения в первую очередь погашается за счет накопленной дооценки. Проводки будут такие:

ДЕБЕТ 83 субсчет «Обесценение» КРЕДИТ 02 субсчет «Обесценение основных средств»

– признан убыток от обесценения в части, которая не превышает накопленную дооценку основного средства.

ДЕБЕТ 91-2 (90-2) КРЕДИТ 02 субсчет «Обесценение основных средств»

– отражен убыток от обесценения основного средства в сумме, которая превышает накопленную дооценку.

Весь убыток от обесценения можно учитывать на счете 91, поскольку это упрощает отражение в бухгалтерской отчетности.

Обосновать это можно следующим.

Во-первых, в пункте 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» прямо указано, что сумма уценки активов и оценочные резервы учитываются в составе прочих расходов. Для этого предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Во-вторых, из пункта 119 МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» следует, что обесценение учитывается в порядке, аналогичном переоценке. А уценка в части, которая превышает дооценку, отражается в составе прочих расходов.

В-третьих, из пункта 126 МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» следует, что убыток от обесценения раскрывается в отчетности в составе совокупного дохода.

Как отражать обесценение в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности балансовую стоимость основного средства определяют за вычетом суммы обесценения (п. 38, 39 ФСБУ 6/2020). Убыток от обесценения, независимо от счета, на котором его отразили, – 90 или 91, нужно отразить в составе прочих расходов, а не себестоимости. Это следует из пункта 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» и пункта 126 МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

В отчете о финансовых результатах убыток от обесценения по основным средствам, которые учитываются по первоначальной стоимости, показываются отдельно от убытка по объектам, которые учитываются по переоцененной стоимости.

Если ОС учитывается по первоначальной стоимости, убыток от обесценения отражается по строке 2350 «Прочие расходы», восстановление убытка от обесценения - по строке 2340 «Прочие доходы».

Если ОС учитывается по переоцененной стоимости, то результаты отражаются по строке 2510 «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода».

Восстановление убытка от обесценения

Если при проверке на обесценение выяснится, что возмещаемая сумма по уцененному основному средству больше его балансовой стоимости, то убыток от обесценения нужно восстановить.

Если основное средство учитывается по первоначальной стоимости, то проводка будет следующая:

ДЕБЕТ 02 «Обесценение основных средств» КРЕДИТ 91-1

– восстановлен убыток от обесценения основного средства, который ранее был признан в расходах.

Если основное средство учитывается по переоцененной стоимости, то проводки будут такие:

ДЕБЕТ 02 «Обесценение основных средств» КРЕДИТ 83

– восстановлен убыток от обесценения основного средства в части, которая пришлась на дооценку;

ДЕБЕТ 02 «Обесценение основных средств» КРЕДИТ 91-1

– восстановлен убыток от обесценения основного средства в части, которая превышает погашенную дооценку.

Если причиной обесценения стали действия третьего лица, например подрядчика, и компания получила возмещение такого обесценения, то полученные суммы учитываются как прочий доход. Дату признания дохода определяют по моменту, когда возникло право на получение возмещения. Проводки такие:

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91-1

– признан прочий доход в размере возмещения убытков, связанных с обесценением основных средств из-за их физической порчи подрядчиком;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76

– поступили денежные средства от подрядчика в счет возмещения убытков, связанных с обесценением основных средств.


Перевод ОС в долгосрочные активы к продаже

Иногда фирма принимает решение, что имущество, которое она использовала, ей больше не нужно и его следует продать.

Внимание

Приказом Минфина от 5 апреля 2019 г. № 54н внесены изменения в ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности». Введен новый вид активов - долгосрочные активы к продаже. Их обязательно нужно отражать в бухгалтерском учете.

Решение о продаже объекта основных средств нужно зафиксировать:

  • издать приказ, где нужно указать, что эксплуатация актива прекращается и возобновлять его использование фирма не намерена;
  • начать действия по подготовке актива к продаже;
  • заключить соглашение о продаже и т.д.

Это будет основанием для переклассификации объекта основных средств в долгосрочный актив к продаже.

Внимание

Объект, который не используется временно, долгосрочным активом к продаже не считается.

С момента переклассификации долгосрочный актив к продаже отражается в составе оборотных активов на отдельном субсчете к счету 41 «Товары». В дальнейшем он оценивается по правилам, действующим для оценки запасов (п. 10.2 ПБУ 16/02).

Внимание

Стоимость долгосрочных активов к продаже отражается по отдельной строке раздела "Оборотные активы" бухгалтерского баланса или по строке 1260 "Прочие оборотные активы" (п. 10.1 ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности").

В качестве стоимости актива на момент переклассификации принимается его балансовая стоимость (т.е. остаточная стоимость с учетом переоценок и обесценения, если они имели место).

Пример. Перевод ОС в состав долгосрочных активов к продаже

Фирме принадлежит автопогрузчик. В октябре отчетного года фирма перестала его использовать и решила продать. Решение о переклассификации ОС в долгосрочные активы к продаже оформили приказом генерального директора.

Первоначальная стоимость автопогрузчика - 1 300 000 руб. Накопленная амортизация (включая октябрь) – 750 000 руб. Ни переоценки, ни уценки в отношении этого основного средства не было.

На дату приказа о переводе автопогрузчика в состав долгосрочных активов к продаже бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 01, субсчет выбытие ОС КРЕДИТ 01

- 1 300 000 руб. – списана первоначальная стоимость автопогрузчика;

ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01, субсчет выбытие ОС

- 750 000 руб. – списана начисленная амортизация автопогрузчика;

ДЕБЕТ 41, субсчет долгосрочные активы к продаже ДЕБЕТ 01, субсчет выбытие ОС

- 550 000 руб. - автопогрузчик отражен как долгосрочный актив к продаже по балансовой (остаточной) стоимости.

Начиная с ноября текущего года, при налогообложении прибыли фирма прекратила начислять амортизацию на этот автопогрузчик, так как после решения о продаже он перестал использоваться для извлечения дохода и амортизируемым имуществом более не является.

В бухгалтерском балансе в составе основных средств данный автопогрузчик больше не числится.

Порядок начисления амортизации

Стоимость основных средств погашается посредством амортизации (п. 27 ФСБУ 6/2020).

По строке 1150 баланса основные средства указывают по балансовой стоимости (первоначальная стоимость за вычетом начисленной амортизации и обесценения).

Амортизацию начисляют по всем видам имущества, учтенного в составе ОС, за исключением (п. 28 ФСБУ 6/2020):

  • инвестиционной недвижимости, учитываемой по переоцененной стоимости;
  • ОС с неизменными потребительскими свойствами. К ним относят, например, земельные участки, объекты природопользования (водные объекты, недра и другие природные ресурсы), музейные предметы и коллекции;
  • законсервированных и не используемых в деятельности организации объектов ОС, предназначенных для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации.

По другим временно не используемым и (или) законсервированным ОС амортизацию начисляют в обычном порядке (п. 30 ФСБУ 6/2020).

Общий порядок начисления амортизации

Начинайте начислять амортизацию по объекту ОС с даты его признания в бухгалтерском учете. Допустимо начать начисление амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания ОС, закрепив такой вариант в учетной политике (пп. «а» п. 33 ФСБУ 6/2020).

Прекращают начисление амортизации с даты списания объекта ОС с бухгалтерского учета. Но если в учетной политике установлено, что начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания ОС, то прекращать начислять амортизацию нужно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания объекта ОС (пп. «б» п. 33 ФСБУ 6/2020, п. 7 ПБУ 1/2008).

Наличие государственной регистрации не влияет на дату начала начисления амортизации по ОС в бухгалтерском учете. Исключение составляют случаи, когда государственная регистрация является необходимым условием для использования объекта по назначению.

Пример. Когда начинать начислять амортизацию по автомобилю

Допуск автомобиля к участию в дорожном движении и выпуск на линию возможны только после государственной регистрации ТС. На ее осуществление дается 10 дней со дня приобретения ТС. Это условие может стать определяющим для установления даты принятия автомобиля к учету в составе ОС и даты начала начисления амортизации по нему.

Амортизацию начисляют независимо от результата деятельности организации в отчетном периоде (п. 29 ФСБУ 6/2020). Делать это можно на конец установленного в вашей организации отчетного периода. Обязательного ежемесячного начисления амортизации ФСБУ 6/2020 не требует.

Сумму амортизации рассчитывают так, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость объекта ОС стала равна его ликвидационной стоимости (п. 32 ФСБУ 6/2020).

Внимание

Обратите внимание: начисление амортизации нужно приостановить, когда балансовая стоимость объекта ОС будет равна или меньше его ликвидационной стоимости. А если впоследствии ликвидационная стоимость такого объекта ОС вновь станет меньше его балансовой стоимости, то начисление амортизации нужно возобновить (п. 30 ФСБУ 6/2020).

Во всех остальных случаях амортизацию не приостанавливают, продолжают начислять. Это следующие случаи (информационное сообщение Минфина от 3 ноября 2020 г. № ИС-учет-29):

  • консервация ОС на срок более трех месяцев;
  • консервация ОС на срок менее трех месяцев;
  • модернизация или реконструкция ОС сроком более 12 месяцев, независимо от способа (хозспособом, то есть собственными силами, или  подрядным способом, то есть с привлечением сторонних организаций, предпринимателей или граждан);
  • модернизация или реконструкция ОС сроком менее 12 месяцев.

Накопленную амортизацию по ОС учитывают на счете 02 «Амортизация основных средств» (п. 39 ФСБУ 6/2020, Инструкция по применению Плана счетов).

Сумму начисленной амортизации включают:

  • в стоимость незавершенного производства, когда ОС используется в обычных видах деятельности (пп. «г» п. 23 ФСБУ 5/2019 «Запасы»);
  • в стоимость внеоборотного актива, если ОС используется для создания или приобретения этого актива (пп. «в» п. 10 ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения»);
  • в прочие расходы - в иных случаях (п. 4 ПБУ 10/99). Например, в прочие расходы относят амортизацию ОС, временно не используемого в обычной деятельности организации и в связи с этим переданного в аренду.

Начисление амортизации в учете нужно отражать по кредиту счета 02 и дебету соответствующего счета затрат.

Для этого в учете делают запись:

ДЕБЕТ 08 (20, 23, 25, 26, 29, 44, 91-2) КРЕДИТ 02

– начислена амортизация основных средств.

Элементы амортизации ОС

При признании объекта ОС в бухгалтерском учете определите следующие элементы амортизации (п. 37 ФСБУ 6/2020):

  • срок полезного использования;
  • ликвидационную стоимость;
  • способ начисления амортизации.
Внимание

Обратите внимание: элементы амортизации пересматривают в конце каждого года, а также при наступлении обстоятельств, которые влияют на них. Например, после улучшения или восстановления ОС (п. 37 ФСБУ 6/2020).

Срок полезного использования

Срок полезного использования (СПИ) основного средства в бухгалтерском учете - это, как правило, период, в течение которого использование объекта будет приносить экономические выгоды организации (п. 8 ФСБУ 6/2020).

Срок полезного использования (СПИ) объекта ОС может быть установлен (п. 8 ФСБУ 6/2020):

  • как период, в течение которого его использование будет приносить экономические выгоды вашей организации. Рекомендуем установить его в месяцах, несмотря на то что ФСБУ 6/2020 не требует ежемесячного начисления амортизации;
  • в натуральных единицах измерения, отражающих количество продукции (объем работ в натуральном выражении), которое фирма ожидает получить от его использования. Установите его в штуках, квадратных метрах и т.п.

Определяйте СПИ исходя из (п. 9 ФСБУ 6/2020):

  • ожидаемого периода эксплуатации ОС с учетом производительности, мощности объекта, нормативных, договорных ограничений, намерений руководства организации и др.;
  • ожидаемого физического износа. Он зависит от режима и условий эксплуатации, периодичности ремонтов, влияния агрессивной среды и иных аналогичных факторов;
  • ожидаемого морального устаревания, например, в результате усовершенствования производственного процесса или изменения спроса на продукцию, производимую с помощью данного объекта;
  • планов по замене ОС (техническому перевооружению).
Ликвидационная стоимость

В любом случае базой для начисления амортизации является разница между балансовой и ликвидационной стоимостью.

Внимание

Ликвидационная стоимость - это сумма, которую можно получить за объект в конце срока его полезного использования, когда он находится в состоянии, характерном для этого момента. В нее включают стоимость материальных ценностей, остающихся от выбытия, и вычитают затраты на выбытие.

Ненулевая ликвидационная стоимость означает, что объект еще можно использовать.

Ликвидационная стоимость считается равной нулю, если:

  • фирма не ожидает поступления от выбытия объекта в конце срока полезного использования;
  • ожидаемая сумма не является существенной;
  • ожидаемая сумма не может быть определена.

Например, ликвидационную стоимость можно признать нулевой, когда предполагается использовать ОС весь срок, установленный ему по техническим характеристикам, затем демонтировать его, а стоимость материалов, полученных от демонтажа, будет не существенна.

Пример. Как устанавливать элементы амортизации

Вариант 1.

Фирма приобрела оборудование стоимостью 3 000 000 руб. (без НДС). Ожидается, что оно будет использовано для равномерного выпуска продукции в течение 5 лет без существенных затрат на ремонт. По информации продавца аналогичное оборудование, бывшее в эксплуатации 5 лет, продается за 200 000 руб. (без НДС). Затраты на подготовку ОС к продаже не предполагаются.

Фирма установила следующие элементы амортизации:

СПИ - 60 месяцев (6 лет);

ликвидационная стоимость - 200 000 руб.;

способ начисления амортизации - линейный.

Вариант 2.

Фирма приобрела оборудование стоимостью 3 000 000 руб. (без НДС). По техническому паспорту оборудование рассчитано на равномерный выпуск продукции в течение 5 лет, но через 2,5 года эксплуатации необходимо заменить некоторые узлы. Стоимость замены составит 900 000 руб. (без НДС). Завод-изготовитель выкупает аналогичное оборудование с изношенными узлами за 1 500 000 руб. (без НДС).

Фирма установила следующие элементы амортизации:

СПИ - 30 месяцев (2,5 года);

ликвидационная стоимость -1 500 000 руб.;

способ начисления амортизации - линейный.

Вариант 3.

Фирма приобрела оборудование стоимостью 3 000 000 руб. (без НДС). Ожидается, что оно будет использовано для выпуска продукции в течение 5 лет. При этом фирма планирует максимальный выпуск продукции в течение первых 2 лет, а затем он будет постепенно снижаться из-за морального устаревания продукции при сохранении спроса на нее все 5 лет. После окончания эксплуатации некоторые детали оборудования можно сдать в металлолом. На основе имеющейся информации по приему металлолома ожидаемая к поступлению сумма - 20 000 руб. (без НДС). Предполагаемые затраты на утилизацию (разборка и транспортировка) оцениваются в 19 000 руб. (без НДС).

Организация установила следующие элементы амортизации:

СПИ - 60 месяцев (5 лет);

ликвидационная стоимость - 0 руб. , так как ожидаемые поступления от выбытия оборудования за вычетом затрат на выбытие в размере 1000 руб.( 20 000 - 19 000) признаны организацией несущественными;

способ начисления амортизации - способ уменьшаемого остатка.

Вариант 4.

4.Фирма собственными силами создала уникальное оборудование стоимостью 2 000 000 руб. Ожидается, что оно будет использовано для выпуска 1 000 000 единиц продукции в течение периода более года без существенных затрат на ремонт. Будет ли получен доход от выбытия оборудования после окончания его использования, установить не удалось.

Организация установила следующие элементы амортизации:

СПИ - 1 000 000 единиц продукции;

ликвидационная стоимость - 0 руб.;

способ начисления амортизации - пропорционально количеству продукции.

Вариант 5.

Фирма приобрела оборудование стоимостью 4 000 000 руб. (без НДС). По техническому паспорту оборудование рассчитано на равномерный выпуск продукции в течение 6 лет. Но планами руководства предусмотрено, что оборудование подлежит замене через 4 года. На основании информации из открытых источников установлено, что аналогичное оборудование, бывшее в эксплуатации 4 года, можно продать за 700 000 руб.

Организация установила следующие элементы амортизации:

СПИ - 48 месяцев (4 лет);

ликвидационная стоимость - 700 000 руб.;

способ начисления амортизации - линейный.

Методы начисления амортизации

Есть три метода начисления амортизации по основным средствам:

  • линейный метод;
  • метод уменьшаемого остатка;
  • метод списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ).

При начислении амортизации вы можете использовать любой из этих методов. Для этого все основные средства в бухгалтерском учете разделите на однородные группы, у которых есть общие признаки. Например, здания, компьютеры, транспорт, мебель и т. д. По основным средствам одной группы можно использовать только один из перечисленных методов. Выбранный метод применяйте в течение всего срока службы (полезного использования) основного средства.

Линейный метод

Линейный метод предполагает равномерное начисление амортизации в течение всего срока полезного использования основного средства.

Пример. Линейный метод начисления амортизации

В декабре фирма приобрела станок и ввела его в эксплуатацию. Первоначальная стоимость станка – 260 000 руб. (без НДС).

Фирма установила элементы амортизации: срок полезного использования – 5 лет (при использовании линейного метода ежегодно должна амортизироваться 1/5 стоимости станка).

Ликвидационная стоимость станка - 20 000 руб.

Определяем годовую норму амортизации.

Годовая норма амортизации составит 20% (100% : 5 лет). Следовательно, годовая сумма амортизации составит 48 000 руб. ((260 000 руб. - 20 000 руб.) × 20%).

Фирма приняла решение начислять амортизацию станка ежемесячно, начиная с 1 числа месяца, следующего за месяцем ввода ОС в эксплуатацию.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 4000 руб. (48 000 руб. : 12 мес.). Ежемесячно в течение 5 лет, начиная с января следующего года, бухгалтер «Актива» должен делать проводку:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02

– 4000 руб. – начислена амортизация станка за отчетный месяц.

В балансе «Актива» за следующий год по строке 1150 будет указана остаточная стоимость станка в сумме 212 000 руб. (260 000 руб. – 4000 руб. х 12 мес.).

Метод уменьшаемого остатка

При начислении амортизации этим методом годовая норма амортизации определяется так же, как и при линейном способе. Однако начисление амортизации производится исходя не из первоначальной, а из остаточной стоимости основного средства на начало каждого отчетного года.

Пример. Метод уменьшаемого остатка начисления амортизации

Вернемся к предыдущему примеру.

Годовая норма амортизации по станку составит 20% (100% : 5 лет).

В первый год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит 48 000 руб. (240 000 руб. × 20%). Остаточная стоимость станка на конец первого года – 212 000 руб. (260 000 – 48 000). Сумма ежемесячных амортизационных отчислений – 4000 руб. (48 000 руб. : 12 мес.).

Ежемесячно в течение первого года бухгалтер «Актива» должен был делать проводку:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02

– 4000 руб. – начислена амортизация станка за отчетный месяц.

Во второй год годовая сумма амортизации составит 42 400 руб. (212 000 руб. × 20%). Остаточная стоимость станка на конец второго года составит 169 600 руб. (212 000 – 42 400). Сумма ежемесячных амортизационных отчислений – 3533 руб. (42 400 руб. : 12 мес.).

Ежемесячно в течение второго года бухгалтер «Актива» будет делать проводку:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02

– 3533 руб. – начислена амортизация станка за отчетный месяц.

В третий, четвертый и пятый годы амортизация будет начисляться аналогично – от остаточной стоимости станка на начало каждого года.

По окончании срока полезного использования станка его остаточная стоимость сравняется с ликвидационной стоимостью.

Метод списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг)

При этом методе амортизацию начисляют исходя из количества выпущенной продукции (объема выполненных работ, оказанных услуг) с использованием того или иного основного средства.

Пример. Метод списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции

В сентябре отчетного года АО «Актив» приобрело станок первоначальной стоимостью 120 000 руб. (без НДС). По технической документации к станку с его помощью может быть выпущено 1000 единиц готовой продукции.

Станок был зачислен в состав основных средств в ноябре. В декабре отчетного года с его помощью было выпущено 90 единиц продукции.

На станок должна быть начислена амортизация в сумме:

90 шт. : 1000 шт. × 120 000 руб. = 10 800 руб.

В декабре бухгалтер «Актива» сделал проводку:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02

– 10 800 руб. – начислена амортизация станка.

В балансе «Актива» за отчетный год по строке 1150 будет указана остаточная стоимость станка в сумме 109 200 руб. (120 000 – 10 800).

В январе следующего года фактический выпуск продукции составил 50 единиц. Сумма амортизации составит:

50 шт. : 1000 шт. × 120 000 руб. = 6000 руб.

В феврале фактический выпуск продукции составил 30 единиц. Сумма амортизации за февраль будет рассчитана так:

30 шт. : 1000 шт. × 120 000 руб. = 3600 руб.

В дальнейшем амортизация по станку начисляется в аналогичном порядке.

Как начислить амортизацию по основным средствам, бывшим в эксплуатации

Первоначальная стоимость основных средств, бывших в эксплуатации (например, подержанного компьютера или автомобиля), определяется в обычном порядке. В нее включают все расходы, связанные с покупкой (договорная цена основного средства, расходы по его доставке и установке и т. д.).

Как начислить амортизацию по реконструированным или модернизированным основным средствам

Перед тем, как начислять амортизацию после модернизации (реконструкции, дооборудовании или достройки) ОС нужно убедиться, не изменились ли элементы его амортизации (п. 37 ФСБУ 6/2020).

Они могут измениться, а могут и не измениться.

Обратите внимание: если после улучшения объекта ОС (реконструкции, модернизации, достройки и т.п.) были изменены элементы амортизации, то начислять амортизацию нужно, применяя новые параметры к увеличенной первоначальной стоимости такого объекта.

На период реконструкции начисление амортизации не приостанавливается.

Пример. Амортизация ОС после модернизации без изменения элементов амортизации

На конец работ по модернизации оборудование имеет следующие параметры:

первоначальная стоимость – 1 700 000 руб.;

ликвидационная стоимость - 20 000 руб.;

срок полезного использования (СПИ) - 84 месяца;

срок фактического использования - 60 месяцев;

сумма накопленной амортизации – 1 200 000 руб.

Амортизацию организация начисляет ежемесячно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания ОС в бухгалтерском учете, способ начисления амортизации - линейный.

Затраты на проведение модернизации составили 420 000 руб. По заключению комиссии специалистов результате модернизации элементы амортизации оборудования не изменились.

На оставшийся срок полезного использования ОС, который составляет 24 мес. (84 – 60),

бухгалтер рассчитал сумму ежемесячной амортизации.

Она составила:

(1 700 000 руб. + 420 000 руб. – 1 200 000 руб. – 20 000 руб.) : 24 мес. = 37 500 руб. Списывая эту сумму в течение оставшегося СПИ, через 24 месяца балансовая стоимость ОС будет равна его ликвидационной стоимости:

1 700 000 руб. + 420 000 руб. – 1 200 000 руб. – 37 500 руб. х 24 мес. = 10 000 руб.

Срок полезного использования ОС после модернизации (реконструкции, дооборудования, достройки) может увеличиться. Также может потребоваться корректировка величины признанного ликвидационного обязательства.

Если элементы амортизации изменились, это нужно оформить документально (издать приказ и отразить в учетной карточке ОС на дату завершения работ по улучшению ОС).

Пример. Амортизация ОС после реконструкции с увеличением СПИ и ликвидационной стоимости

На конец реконструкции производственное оборудование имеет следующие параметры:

первоначальная стоимость – 9 400 000 руб.;

ликвидационная стоимость – 1 000 000 руб.;

срок полезного использования (СПИ) - 84 месяца;

срок фактического использования - 54 месяца;

сумма накопленной амортизации – 5 400 000 руб.

Амортизация начисляется ежемесячно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания ОС в бухгалтерском учете, способ начисления амортизации - линейный.

Затраты на проведение реконструкции составили 2 200 000 руб. По заключению комиссии после реконструкции оставшийся СПИ составит 60 месяцев, а ликвидационная стоимость – 1 400 000 руб.

Бухгалтер организации рассчитал новую месячную сумму амортизацию после реконструкции так:

(9 400 000 руб. + 2 200 000 руб. – 5 400 000 руб. - 1 400 000 руб.) : 60 мес. = 80 000 руб.

Списывая эту сумму в течение оставшихся 60 месяцев, к окончанию этого срока балансовая стоимость ОС будет равна его новой ликвидационной стоимости:

(9 400 000 руб. + 2 200 000 руб. – 5 400 000 руб. – 80 000 руб. х 60 мес.). = 1 400 000 руб.

Затраты на модернизацию (реконструкцию, достройку, дооборудование) полностью самортизированного ОС относят на увеличение его первоначальной стоимости (п. 18 ФСБУ 26/2020, п. 24 ФСБУ 6/2020). Исходя из этой суммы и увеличенного СПИ нужно продолжать (или возобновить) начисление амортизации по ОС.

Пример. Амортизации после модернизации полностью самортизированного ОС

На момент завершения модернизации компьютера он имел в учете следующие параметры:

первоначальная стоимость - 240 000 руб.;

срок полезного использования (СПИ) - 36 месяцев;

срок фактического использования - 36 месяцев;

сумма накопленной амортизации - 240 000 руб.

Амортизацию организация начисляет ежемесячно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания ОС в бухгалтерском учете, способ начисления амортизации - линейный.

Затраты на проведение модернизации составили 120 000 руб. По заключению комиссии специалистов после модернизации компьютер будет пригоден к эксплуатации в течение 15 месяцев, ликвидационная стоимость компьютера после модернизации равна 0.

Бухгалтер рассчитал сумму амортизацию за период после модернизации:

(240 000 руб. + 120 000 руб. - 240 000 руб.) : 15 мес. = 8000 руб.

Через 15 месяцев балансовая стоимость компьютера будет равна 0 (240 000 руб. + 120 000 руб. – 240 000 руб. – 120 000 руб.).

Пересмотр элементов амортизации ОС

Чтобы определить, не возникла ли необходимость в изменении, установленные для объекта ОС, элементы амортизации проверяйте на соответствие условиям использования этого объекта. Такая проверка обязательна (п. 37 ФСБУ 6/2020):

  • в конце каждого отчетного года. Провести ее можно, например, в рамках инвентаризации ОС перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
  • при наступлении событий, свидетельствующих о возможном изменении применяемых элементов амортизации.

Для пересмотра элементов амортизации можно:

  • создать отдельную комиссию;
  • возложить соответствующие обязанности на инвентаризационную комиссию;
  • поручить комиссии по приемке объекта ОС после ремонта, реконструкции и т.д.

В зависимости от ситуации в нее должны входить не только технические специалисты, которые могут оценить состояние ОС и условия их использования, но и экономисты, технологи, начальники производства и прочие специалисты, которые планируют и просчитывают будущие экономические выгоды от использования ОС.

В процессе проверки комиссия анализирует физические параметры текущего и планируемого использования объектов ОС и иные данные (модель распределения будущих экономических выгод, ожидаемые доходы от выбытия и т.д.) и сравнивает их с теми данными, которые учитывались для установления элементов амортизации при признании объектов либо при предыдущем пересмотре.

Конкретный порядок проверки каждого элемента амортизации, а также критерии существенности, соответствие которым влечет за собой их изменение, устанавливают в учетной политике.

Результаты проверки элементов амортизации оформляют документально. Это может быть протокол заседания комиссии, составленный в произвольной форме. По тем объектам ОС, по которым принято решение об изменении их элементов амортизации, в нужно указать:

  • ранее установленные элементы амортизации;
  • новые (измененные) элементы амортизации;
  • причины изменений.

Документ подписывают все члены комиссии и утверждает руководитель.

Информацию об изменении элементов амортизации раскрывают в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (пп. «н» п. 45 ФСБУ 6/2020).

Когда может измениться срок полезного использования

Для проверки срока полезного использования комиссия проверяет:

  • режим и условия эксплуатации ОС;
  • физический и моральный износ;
  • нормативные и другие ограничения эксплуатации ОС;
  • планы по замене, модернизации, реконструкции ОС;
  • другие актуальные параметры использования ОС, оказывающие влияние на СПИ.

Срок полезного использования объекта ОС может увеличиться после:

  • улучшения объекта путем модернизации, реконструкции, технического перевооружения;
  • перемещения объекта в нормальные условия эксплуатации, уменьшения количества смен;
  • принятия руководством решения о переносе планового срока обновления объектов на более поздний.

Уменьшиться срок полезного использования объекта ОС может, например, в результате:

  • перемещения объекта в агрессивную среду, увеличения количества смен его работы;
  • принятия нормативных актов, ограничивающих срок использования объектов данного вида;
  • сокращения руководством плановых сроков обновления объектов.

Если полученная в результате анализа информация свидетельствует о существенном изменении условий использования ОС по сравнению с теми, на основании которых был ранее установлен СПИ, то скорректируйте СПИ по таким объектам.

Как определить новый СПИ и начать его применять?

Исходя из результатов проверки определите новый СПИ объекта и сопоставьте его с действующим.

Если изменения несущественны, то можете продолжать начислять амортизацию исходя из действующего СПИ.

Если срок изменился существенно, то пересмотрите его. Уровень существенности для пересмотра элементов амортизации пропишите в учетной политике.

При корректировке срока СПИ остаточную стоимость ОС нужно распределить на оставшийся новый срок.

Амортизацию, которая была начислена за прошедшие периоды, пересчитывать не нужно. Это не исправление ошибок, а изменение оценочных значений, которое отражается в бухучете перспективно (п. 4 ПБУ 21/2008).

После изменения СПИ начисляйте амортизацию исходя из нового расчета. Если вы начисляете амортизацию с 1-го числа следующего месяца, то новые суммы амортизации отражайте с 1-го числа месяца, следующего за пересмотром. Если с даты принятия объекта на учет, то новый расчет применяйте с даты изменения элементов амортизации.

Пример. Расчет амортизации линейным способом после изменения СПИ

Первоначальная стоимость оборудования в бухучете составляет 510 000 руб. При его вводе в эксплуатацию установили срок полезного использования - 6 лет, ликвидационная стоимость – 0 руб., способ начисления амортизации - линейный.

Согласно учетной политике в бухучете амортизация по основным средствам начисляется линейным способом раз в год – на отчетную дату. Годовая сумма амортизации составляет 85 000 руб. (500 000 : 6).

Таким образом, бухгалтер должен начислить амортизацию 6 раз.

По истечении второго отчетного периода накопленная амортизация составила 170 000 руб. (85 000 х 2), балансовая стоимость равняется 340 000 руб. (510 000 руб. - 170 000 руб. - 0).

Оставшийся срок полезного использования:

6 - 2 = 4 года.

Постоянно действующая комиссия по приему основных средств, на которую фирма возложила обязанности по пересмотру элементов амортизации, решила, что ОС прослужит не четыре, а пять лет.

То есть общий срок полезного использования увеличился с шести до семи лет. Значит, при начислении амортизации раз в год периодов станет не 6, а 7.

С третьего периода балансовая стоимость ОС делится на новый оставшийся СПИ. Так, амортизация ОС за третий год и далее составит:

340 000 руб. : (7 - 2) = 68 000 руб.

К концу седьмого года балансовая стоимость оборудования станет равна его ликвидационной стоимости, то есть нулю (если элементы амортизации не будут изменены еще раз).

Если же параметры использования ОС не изменились или изменились незначительно, то СПИ менять не нужно.

Когда может измениться ликвидационная стоимость

Во время проверки нужно определить актуальную сумму, которая может быть получена от выбытия объекта ОС.

Если предыдущая ликвидационная стоимость объекта ОС существенно отличается от текущей величины, скорректируйте ее в большую или меньшую сторону. Если сумма ожидаемых поступлений от выбытия ОС изменилась незначительно или не изменилась вовсе, то ликвидационную стоимость можно не менять.

Когда может измениться способ начисления амортизации

Для проверки способа начисления амортизации проанализируйте актуальную схему распределения во времени ожидаемых к получению экономических выгод от использования группы ОС (п. 34 ФСБУ 6/2020).

Если такое распределение существенно изменилось, то и способ начисления амортизации по такой группе ОС нужно изменить. Если не изменились или изменились незначительно, способ менять не нужно.



add_shopping_cart
Ваш годовой отчет почти сдан!
Пользуйтесь в своей работе сайтом Бухгод и сдадите годовую отчетность без ошибок и штрафов.