Строка 1210 «Запасы»

По строке 1210 баланса покажите стоимость всех запасов (материалов, готовой продукции, товаров, незавершенного производства), в том числе учитываемых в составе расходов будущих периодов.

В случае снижения на конец года текущей рыночной стоимости материально-производственных запасов компания обязана начислить резерв. Его создание учитывают на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». В бухгалтерском балансе стоимость запасов показывается за минусом суммы соответствующего резерва.

Внимание

Минфин в письме от 15 июля 2020 г. № ПЗ-14/2020 «О практике формирования в бухгалтерском учете информации в условиях распространения новой коронавирусной инфекции» представил перечень средств индивидуальной защиты, подлежащих учету в составе МПЗ, если они не подлежат учету как основные средства.

В составе МПЗ учитываются такие средства индивидуальной защиты:

  • маски;
  • перчатки;
  • защитные очки, экраны;
  • дозаторы, санитайзеры;
  • бактерицидные лампы;
  • медизделия для диагностики и лечения (аптечки, тесты);
  • дезсредства.
Новое в отчете 2021

С 2021 года для всех, кроме микропредприятий, обязательно применение ФСБУ 5/2019 «Запасы», который утвержден приказом Минфина от 15 ноября 2019 г. № 180н. Критерии таких микропредприятий – среднесписочная численность не более 15 человек и доход не более 120 млн руб. Затраты в виде стоимости запасов они могут учесть в текущих расходах. Исключение - те из них, которые не имеют право применять упрощенные способы ведения бухучета и сдавать упрощенную отчетность.

Характеристика запасов

Запасы по ФСБУ 5/2019 – это активы, которые фирма использует в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или продает в обычном цикле операций, либо в периоде, не превышающем 12 месяцев. Имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев не должно учитываться в составе запасов. Материальные ценности, приобретенные для целей капитального строительства и (или) сооружения объектов основных средств, запасами не признаются и подлежат учёту в составе капитальных вложений.

Новое в отчете 2021

По ФСБУ 5/2019 запасы от основных средств отличает то, что основные средства используются в течение периода, превышающего 12 месяцев, а запасы – в течение периода не более 12 месяцев. То есть теперь бухгалтеру при принятии объекта к учету необходимо понять, используется ли такой объект более или менее 12 месяцев, и соответственно отнести его в первом случае в состав основных средств, а во втором случае – в состав запасов.

Вместе с тем, если применять такой подход к малоценному имуществу, которое используется больше года, но стоит дешевле 40 000 рублей, а также спецодежде, спецоснастке, очевидно, что счет 01 окажется перегруженным. Поэтому можно поступить иначе, используя другие действующие нормативные акты по бухгалтерскому учету.

Как вы знаете, в 2021 году продолжает действовать ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Оно предусматривает, что активы, обладающие признаками основных средств, но стоимостью не более 40 000 руб., фирма вправе списать на затраты, организовав забалансовый учет и контроль за такими объектами (п. 5 ПБУ 6/01).

Кроме того, с 2022 года вступит в силу новый ФСБУ 6/2020 «Основные средства» (его разрешено применять с 2021 года). Он также предписывает относить на расходы стоимость малоценных активов, которые можно признать ОС.

А в ПБУ 1/2008 указано, что учетная политика должна обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из соотношения затрат на формирование информации о конкретном объекте бухгалтерского учета и полезности (ценности) этой информации. Информация признается существенной, если она способна повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности.

Таким образом, с 1 января 2021 в отношении малоценных основных средств и спецодежды (спецоснастки) со сроком эксплуатации свыше 12 месяцев вы можете принять решение и закрепить этот порядок в учетной политике:

  • сразу учитывать в расходах (при организации их забалансового учета) (п. 5 ПБУ 6/01, ПБУ 1/2008, п. 5 ФСБУ 6/2020);
  • учитывать в составе ОС и начислять амортизацию (п. 3 ФСБУ 5/2019).

Состав запасов

Для целей бухгалтерского учета запасы подлежат классификации по видам исходя из их предназначения на каждом этапе операционного цикла организации (п. 7 ФСБУ 5/2019).

Новое в отчете 2021

Состав запасов по ФСБУ 5/2019 изменился по сравнению со старыми правилами. Все запасы можно объединить в 3 большие группы по объединяющим признакам. Первая группа – это традиционные МПЗ. У имущества из 2 группы общее назначение – последующая продажа, а имущество из 3 группы имеет общий признак – незавершенность технологического процесса.

1. Сырье, материалы и другие аналогичные ценности:

товарно-материальные ценности, сырье, топливо, запасные части, комплектующие, приобретаемые полуфабрикаты для дальнейшего производства.

инвентарь, инструмент, спецодежда, спецоснастка, тара (за исключением случаев, когда подобные активы признаются в бухучете как ОС). То есть если у них срок полезного использования больше года, они должны относиться к основным средствам.

2. Товары, объекты недвижимости, интеллектуальной собственности и произведенная готовая продукция, предназначенные для продажи.

3. Незавершенное производство:

готовая продукция и товары в процессе реализации до момента признания выручки;

затраты на выпуск продукции, не прошедшей всех этапов технологического процесса; неукомплектованные, не прошедшие испытания и приемку изделия; затраты, относимые на выполнение работ (услуг) до момента признания выручки.

Новое в отчете 2021

К запасам для управленческих нужд можно ФСБУ 5/2019 не применять, их стоимость можно сразу списывать на расходы. Например, канцтовары на нужно приходовать на счет 10, а сразу относить на счет 26 "Общехозяйственные расходы". Принять такое решение и прописать его в учетной политике может любая организация.

Запасы учитываются в бухучете по счетам:

10 «Материалы», по субсчетам;

43 «Готовая продукция»;

41 «Товары», по субсчетам;

45 «Товары отгруженные»;

20 «Основное производство»;

21 «Полуфабрикаты собственного производства»;

40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;

43 «Готовая продукция».

Для отражения запасов в виде НЗП, а также недвижимости и объектов интеллектуальной собственности, предназначенных для продажи, установите счета бухучета в рабочем плане счетов фирмы.

Что не относится к запасам

Не относятся к запасам:

  • финансовые активы, включая предназначенные для продажи;
  • управленческие расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением (созданием) запасов;
  • не принадлежащие компании ценности (например, материальные ценности других лиц, находящиеся у нее в связи с оказанием этим лицам услуг по закупке, хранению, транспортировке, доработке, переработке, сервисному обслуживанию, продаже по агентским договорам, договорам комиссии, складского хранения, транспортной экспедиции, подряда, поставки, а у НКО - материальные ценности, полученные для безвозмездной передачи гражданам или юридическим лицам).

Обратите внимание: в ФСБУ 5/2019 нет списка управленческих расходов, которые можно учесть в стоимости запасов. Но установлено исключение. Если управленческие расходы непосредственно связаны с приобретением или производством запасов, их можно включить в себестоимость. Например, зарплата директора не связана с производством конкретного запаса, но расходы на командировку директора, цель которой организовать выпуск продукции, можно обосновать как расходы, связанные с производством и включить в себестоимость запасов. Вы можете в учетной политике закрепить перечень управленческих расходов, связанных с производством.

Признание и оценка запасов

Для признания запасов в бухгалтерском учете необходимо одновременное выполнение условий:

  • затраты, понесенные в связи с приобретением или созданием запасов, обеспечат получение в будущем экономических выгод компанией (достижение НКО целей, ради которых она создана);
  • определена сумма затрат, понесенных в связи с приобретением или созданием запасов, или приравненная к ней величина.

Для признания актива в бухгалтерском учете в качестве запасов его стоимость не имеет значения, а имеет значение только период их использования – менее 12 месяцев или обычного операционного цикла.

Запасы при признании оцениваются по фактической себестоимости. При этом новый стандарт определяет различные принципы учета для объектов незавершенного производства, готовой продукции и для других запасов.

Производить оценку запасов следует два раза: при признании и после него - на отчетную дату.

Запасы по новым правилам оценивают на отчетную дату, как правило, по наименьшей из следующих величин:

  • фактическая себестоимость запасов;
  • чистая стоимость продажи запасов.

Чистая стоимость продажи запасов - это предполагаемая цена, по которой организация:

  • может продать запасы в том виде, в котором обычно продает их в ходе обычной деятельности, за вычетом предполагаемых затрат, необходимых для их производства, подготовки к продаже и осуществления продажи;
  • по которой возможно приобрести аналогичные запасы по состоянию на отчетную дату.

В бухотчетности раскрывается информация о сверке остатков запасов на начало и конец отчетного периода и их движении (в разрезе фактической себестоимости и обесценения).

Справедливая стоимость

ФСБУ 5/2019 также вводит новое понятие – справедливая стоимость.

В бухучете запасов до 2021 года применяли понятие «Рыночная стоимость».

Рыночная стоимость – это примерная сумма денежных средств, которую можно получить при продаже того или иного актива.

На практике ее сумму определяют чаще всего на основании данных из интернета, прайслистов действующих поставщиков. По некоторым активам можно найти рыночную информацию, по другим – нет. Поэтому нередко привлекают независимого оценщика. Но в любом случае в основе рыночной цены – специфика предприятия.

Заметим, что порядок определения рыночной стоимости – это упрощенный вариант определения справедливой стоимости.

С 2021 года по справедливой стоимости оценивают запасы:

  • которые полностью или частично оплачены неденежными средствами (п. 14 ФСБУ 5/2019);
  • полученные безвозмездно (п. 15 ФСБУ 5/2019);
  • продукцию сельского, лесного и рыбного хозяйства собственного производства, а также товары, торгуемые на организованных торгах, если компания утвердила это в учетной политике (п. 19 ФСБУ 5/2019).

Справедливую стоимость определяют по правилам МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости». Он введен в действие на территории РФ приказом Минфина от 28 декабря 2015 г. № 217н (п. 14 ФСБУ 5/2019). Справедливая стоимость основана не на специфике организации, а исключительно на рыночных данных. Ее цель определить цену, по которой бы провели обычную сделку участники рынка с целью продажи актива на дату оценки в текущих рыночных условиях.

Так, правилами МСФО установлены несколько способов для расчета справедливой стоимости:

  • рыночный;
  • затратный;
  • доходный.

Для расчетов недостаточно брать данные из интернета. Нужна информация о ценах на постоянной основе, то есть это должны быть данные активного рынка, где аналогичные сделки совершаются достаточно часто (как пример – биржевая торговля).

Заметим, что из обычных компаний мало кого обрадовало такое новшество.

Внимание

Однако ФСБУ 5/2019 позволяет при невозможности определения справедливой стоимости передаваемого имущества, затратами, включаемыми в фактическую себестоимость запасов, считать балансовую стоимость (т. е. фактическую себестоимость по данным бухгалтерского учета) передаваемых активов.

А если компания несет какие-либо дополнительные расходы, связанные с поступлением безвозмездно полученных запасов, они также учитываются в фактической себестоимости в общеустановленном порядке.

Списание запасов

Запасы подлежат списанию в двух случаях: при выбытии и при возникновении обстоятельств, в связи с которыми фирма не ожидает поступление экономических выгод в будущем от потребления (продажи, использования) запасов (п. 41 ФСБУ 5/2019). Ранее их списывали только при выбытии.

То есть запасы списываются:

а) одновременно с признанием выручки от их продажи (то есть по мере реализации);

б) при выбытии в случаях, отличных от продажи;

в) при возникновении обстоятельств, в связи с которыми организация не ожидает поступление экономических выгод в будущем от потребления (продажи, использования) запасов.

В соответствии с пунктом 43 ФСБУ 5/2019 балансовая стоимость списываемых запасов признается расходом периода:

а) в котором признана выручка от продажи этих запасов;

б) в котором произошло выбытие (списание), в случаях, отличных от продажи.

Как перейти на ФСБУ 5/2019

Вести учет запасов в 2021 году нужно с учетом того, каким способом вы переходили на применение ФСБУ 5/2019: ретроспективно либо перспективно.

Суть ретроспективный перехода на ФСБУ 5/2019 в том, что предполагается, что стандарт применялся с момента возникновения затрагиваемых им фактов хозяйственной жизни.

Решение о ретроспективном переходе на ФСБУ 5/2019 потребует от вас корректировки бухучета (п. 15 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»). Вам будет нужно скорректировать остатки по счетам учета запасов, нераспределенной прибыли (убытка) и другим связанным счетам, а при составлении бухгалтерской отчетности отчетный период применения ФСБУ 5/2019 пересчитать сравнительные показатели за два предыдущих года.

Начните с корректировок. По состоянию на 1 января 2021года скорректируйте:

  • состав запасов. Например, из остатков по счету 10 «Материалы» исключите стоимость запасов, предназначенных для управленческих нужд, если вы приняли такое решение, или стоимость спецодежды или инвентаря со сроком службы более года, если они учитывались у вас на этом счете;
  • учетную стоимость товаров и готовой продукции доведите до справедливой стоимости;
  • пересчитайте сумму резерва под снижение стоимости матценностей. Остаток по счету 14 нужно будет уменьшить или увеличить на сумму разницы между величиной резерва, рассчитанной по правилам ФСБУ 5/2019, и суммой резерва, отраженной в учете.

Все корректировки в бухучете запасов относите на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (п. 15 ПБУ 1/2008). Приведем примеры проводок:

Дебет 84 Кредит 10

- списывается стоимость материалов, исключаемых из состава запасов;

Дебет 41,43 (84) Кредит 84 (41,43)

- учетная стоимость товаров и готовой продукции доведена до справедливой стоимости;

Дебет 84 (14) Кредит 14 (84)

- корректируется стоимость резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Если вы приняли решение перейти на применение ФСБУ 5/2019 перспективно, что позволяют пункт 47 ФСБУ 5/2019 и пункт 14 ПБУ 1/2008, то вы вправе:

  • новые правила применять только к фактам хозяйственной жизни, происходящим после 1 января 2021 года;
  • не пересчитывать сравнительные показатели за 2 предшествующих года при составлении бухотчетности за 2021 год.

Информацию о выбранном способе перехода на ФСБУ 5/2019 надо раскрыть в первой после перехода бухгалтерской отчетности (Приказ Минфина от 15 ноября 2019 г. № 180н).

После того, как мы рассмотрели общие принципы учета запасов по новому ПБУ 5/2019, перейдем к рассмотрению отдельных групп.

Сырье, материалы и другие аналогичные ценности

Материалы принимают к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Приобретение материалов

Фактическая себестоимость материалов зависит от того, как материалы были получены:

  • за деньги;
  • в качестве вклада в уставный капитал;
  • безвозмездно;
  • по бартеру.

Покупка материалов

По общему правилу, запасы оцениваются в бухгалтерском учете по фактической себестоимости (п. 9 ФСБУ 5/2019).

Новое в отчете 2021

В фактическую себестоимость запасов (кроме НЗП и готовой продукции), приобретенных за плату, включаются фактические затраты на приобретение (создание) запасов, приведение их в состояние и местоположение, необходимые для потребления, продажи или использования (пункты 10, 11 ФСБУ 5/2019).

Это:

  • уплаченные и (или) подлежащие уплате поставщику (продавцу, подрядчику) при приобретении (создании) запасов суммы, определяемые с учетом пунктов 12, 13 ФСБУ 5/2019;
  • затраты на заготовку и доставку запасов до места их потребления (продажи, использования);
  • затраты по доведению запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (затраты по доработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик);
  • величина возникшего в связи с приобретением (созданием) запасов оценочного обязательства по демонтажу, утилизации запасов и восстановлению окружающей среды;
  • связанные с приобретением (созданием) запасов проценты, которые подлежат включению в стоимость инвестиционного актива;
  • иные затраты, связанные с приобретением (созданием) запасов.

Как видите, список затрат открытый. В нем прямо не упомянуты такие расходы, как таможенные пошлины, посреднические услуги, расходы по страхованию и т.д. Учитывать их или нет, зависит от того, связаны ли такие затраты непосредственно с приобретением (созданием) запасов. То есть в зависимости от экономического содержания операций, характерных для вашей фирмы, вы принимаете решение сами, учитывать ли подобные расходы в фактической себестоимости запасов или нет, и закрепляете его в учетной политике.

Сумма затрат, по которой оцениваются затраты при их поступлении, как и ранее, определяется исходя из договорных обязательств по оплате (в любой форме) поставщику или продавцу запасов. Затратами не признается предварительная оплата поставщику (подрядчику) до момента исполнения им своих договорных обязанностей предоставления запасов, выполнения работ, оказания услуг.

Суммы, уплаченные и (или) подлежащие уплате фирмой при приобретении (создании) запасов, включаются в их фактическую себестоимость (п. 12 ФСБУ 5/2019):

  • за вычетом возмещаемых сумм налогов и сборов;
  • с учетом всех скидок, уступок, вычетов, премий, льгот, предоставляемых организации, вне зависимости от формы их предоставления.

Все перечисленные затраты вы должны учесть по дебету счета 10 «Материалы» субсчет (в зависимости от вида купленного имущества):

  • 10-1 «Сырье и материалы»;
  • 10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;
  • 10-3 «Топливо»;
  • 10-4 «Тара и тарные материалы»;
  • 10-5 «Запасные части»;
  • 10-6 «Прочие материалы»;
  • 10-8 «Строительные материалы»;
  • 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»;
  • 10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе».

В себестоимость приобретаемых (создаваемых) запасов не включаются (п. 18 ФСБУ 5/2019):

  • затраты, возникшие в связи со стихийными бедствиями, пожарами, авариями и другими чрезвычайными ситуациями;
  • управленческие расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением (созданием) запасов;
  • расходы на хранение, за исключением случаев, когда хранение является частью технологии подготовки запасов к потреблению (продаже, использованию) или обусловлено условиями приобретения (создания) запасов;
  • иные затраты, осуществление которых не является необходимым для приобретения (создания) запасов.
Новое в отчете 2021

ФСБУ 5/2019 запрещает включать управленческие расходы в фактическую себестоимость запасов (за исключением случаев, когда такие расходы непосредственно связаны с производством). Это значит, что затраты, накопленные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», на счет 20 «Основное производство» списывать нельзя. Закрывать 26 счет придется сразу на счет 90. То есть все организации (за исключением только тех, которые освобождены от применения данного стандарта) обязаны применять метод учета затрат «Директ-Костинг».

Также и расходы на хранение продукции сразу признаются затратами и не включаются в состав запасов. Они являются текущими расходами и могут отражаться, например, на счете 44 «Расходы на продажу».

Если ваша фирма платит НДС, то сумму налога, предъявленную продавцом материалов, в их первоначальную стоимость не включают, а учитывают на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам». После оприходования материалов ее принимают к налоговому вычету (на основании счета-фактуры продавца).

Если ваша фирма не платит НДС, то сумма этого налога увеличивает первоначальную стоимость материалов и к налоговому вычету не принимается.

Внимание

Себестоимость запасов раньше можно было формировать с использованием дополнительных счетов – 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» (суммы, учтенные на счете 16, связанные с формированием стоимости материалов, отражали по строке 1210 баланса). Этот способ не противоречит ФСБУ 5/19, тем более, что Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета действует и порядок выявления фактической себестоимости прописан в инструкциях к счетам 10, 15, 16.

Как учесть материалы по фактической себестоимости

Если вы учитываете материалы по фактической себестоимости, их оприходование отразите записью:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60

- отражена покупная стоимость материалов;

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 76

- отражены транспортные расходы по приобретению материалов (согласно транспортной накладной);

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 76

- отражены расходы по оплате услуг посреднической организации по приобретению материалов;

ДЕБЕТ 19-3 КРЕДИТ 60 (76)

- учтен НДС по оприходованным материалам (транспортным расходам, вознаграждению посреднической организации), предъявленный поставщиками и подрядчиками;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19-3

- произведены вычеты НДС по расходам, связанным с приобретением материалов, на основании счетов-фактур;

ДЕБЕТ 60 (76) КРЕДИТ 51

- оплачены расходы, связанные с приобретением материалов.

Пример. Как учесть материалы по фактической стоимости в несколько этапов

В декабре отчетного года ООО «Пассив» приобрело 10 000 кг масляной краски. Согласно документам поставщика, цена 1 кг краски составляет 180 руб. (в том числе НДС – 30 руб.). Краска была приобретена через посредническую организацию.

Расходы по оплате ее услуг составили 12 000 руб. (в том числе НДС – 2000 руб.).

Бухгалтер «Пассива» должен сделать проводки:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60

- 1 500 000 руб. ((180 – 30) руб./кг x 10 000 кг) – оприходована масляная краска;

ДЕБЕТ 19-3 КРЕДИТ 60

- 300 000 руб. (30 руб./кг x 10 000 кг) – учтен НДС по масляной краске;

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60

- 10 000 руб. (12 000 – 2000) – учтены расходы по оплате услуг посреднической организации;

ДЕБЕТ 19-3 КРЕДИТ 60

- 2000 руб. – учтен НДС, указанный в счете­фактуре посреднической организации;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19-3

- 302 000 руб. (300 000 + 2000) – произведены налоговые вычеты НДС;

ДЕБЕТ 60 (76) КРЕДИТ 51

- 1 812 000 руб. (1 500 000 + 270 000 + 10 000 + 2000) – оплачены масляная краска поставщику и услуги посреднической организации.

На конец отчетного года стоимость материалов в размере 1510 тыс. руб. (1 510 000 = 1 500 000 + 10 000) отражают по строке 1210 годового баланса.

Оценочные обязательства в фактической себестоимости запасов

Новое в отчете 2021

Согласно пункту 11 ФСБУ 5/2019 в фактическую себестоимость запасов включается величина возникшего в связи с приобретением (созданием) запасов оценочного обязательства по демонтажу, утилизации запасов и восстановлению окружающей среды.

Предстоящие затраты могут быть признаны в качестве оценочного обязательства, если они соответствуют критериям признания:

  • у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать;
  • уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно, то есть оно приведет к расходам;
  • величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

В соответствии с ФСБУ 5/2019 оценочное обязательство капитализируется в стоимости запасов.

Но величина оценочного обязательства с течением времени может меняться. Если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства превышает 12 месяцев после отчетной даты, такое оценочное обязательство оценивается по стоимости, определяемой путем дисконтирования его величины, то есть по приведенной (дисконтированной) стоимости (п. 20 ПБУ 8/2010).

Вместе с тем фактическая себестоимость материально-производственных запасов не подлежит изменению. То есть величина оценочного обязательства будет ежегодно увеличиваться, а себестоимость запасов, в которую была включена приведенная стоимость оценочного обязательства при признании, изменяться не будет.

Ежегодное увеличение оценочного обязательства из-за роста его приведенной стоимости должно относиться в состав прочих расходов организации.

Рассмотрим пример.

Пример. Как учесть оценочное обязательство в фактической себестоимости запасов

ООО «Волна» в конце 2021 года для окраски продукции приобрело краску на сумму 900 000 руб.. Для ее хранения были взяты в аренду на 2 года специальные емкости, которые нужно будет вернуть в чистом виде.

Оценочное обязательство нужно сформировать в отношении предстоящих затрат на отмывку емкостей, т.к. выполняются критерии признания:

  • обязанность установлена договором аренды;
  • отмывка приведет к расходам;
  • для оценки можно использовать цены на рынке аналогичных услуг.

Предположим, ориентировочная стоимость работ по очистке емкостей – 40 000 руб., срок исполнения оценочного обязательства – 24 месяца после отчетной даты. Обязательство в таком случае нужно формировать по приведенной стоимости (п. 20 ПБУ 8/2010).

Ставку дисконтирования определим в 15% (условная ключевая ставка ЦБ на дату признания оценочного обязательства 5% плюс рисковая премия в размере 10%).

Приведенная стоимость оценочного обязательства на дату признания запасов:

40 000 : (1 + 0,15)² = 30 245,75

Бухгалтерские проводки в момент признания актива:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60

– 900 000 руб. – приобретена краска;

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 96 «РЕЗЕРВЫ ПРЕДСТОЯЩИХ РАСХОДОВ»

– 30 245,75 руб. – признано оценочное обязательство.

На конец каждого года оценочное обязательство пересматривается, но фактическая себестоимость краски в сумме 930 245,75 руб. (900 000 + 30 245,75) меняться не будет.

На конец 2022 года приведенная стоимость оценочного обязательства составит 40 000 / (1 + 0,15)¹ = 34 782,61 руб.

Разницу в сумме 4536,86 руб. (34 782,61- 30 245,75) бухгалтер отнес на прочие расходы:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 96

– 4536,86 руб. – увеличено оценочное обязательство.

На конец 2023 года приведенная стоимость оценочного обязательства составит 40 000 / (1 + 0,15)° = 40 000,00 руб.

Разницу в сумме 5217,39 руб. (40 000,00 - 34 782,61) также нужно будет отнести на прочие расходы:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 96

– 5217,39 руб. – увеличено оценочное обязательство.

Фактическая стоимость работ по отмывке емкостей, осуществленных привлеченным подрядчиком, составила 50 000 руб.

Бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 60

– 40 000 руб. – затраты на отмывку емкостей отнесены на уменьшение оценочного обязательства;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 60

– 10 000 руб. (50 000 – 40 000)– превышение фактических затрат на отмывку емкостей над суммой признанного оценочного обязательства отнесено на прочие расходы.

Если бы фактические затраты оказались меньше оценочного обязательства, то неиспользованную сумму оценочного обязательства нужно было бы отнести на прочие доходы.

Продолжим пример и предположим, что фактические затраты на отмывку емкостей оказались равны 39 000 руб. Тогда проводки будут такими:

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 60

– 39 000 руб. – затраты на отмывку емкостей отнесены на уменьшение оценочного обязательства;

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 91-1

– 1000 руб. (40 000 – 39 000) – неиспользованная сумма оценочного обязательства отнесена на прочие доходы.

Проценты по кредитам в фактической себестоимости запасов

Если вы приобрели запасы за счет кредита, и они будут использованы для изготовления инвестиционного актива, начисленные проценты нужно включить в фактическую себестоимость запасов, то есть капитализировать (подп. «д» п. 11 ФСБУ 5/2019).

Это касается только продукции, для производства которой требуется длительное время (как правило, более года) и существенные расходы. Если запасы предназначены для других целей, нужно пользоваться п. 7 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» и относить проценты на прочие расходы.

Пример. Как учесть проценты по кредитам в фактической себестоимости запасов

ООО «Волна» взяла кредит в сумме 1 500 000 руб. на 1 год под 20% годовых для приобретения материалов. По кредиту начислены проценты в сумме 300 000. руб. (1 500 000 руб. х 20%).

Половина приобретенных материалов была отпущена на строительство здания для продажи, которое будет достроено через 18 месяцев. Проценты, приходящиеся на стоимость материалов, отпущенных для изготовления инвестиционного актива (здания), нужно включить в стоимость запасов.

Бухгалтер сделал проводку:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 66

– 150 000 руб. (300 000 : 2) – проценты по кредиту включены в стоимость материалов.

Вторую половину материалов фирма использовала для изготовления продукции в этом же месяце. Проценты нужно учесть в прочих расходах проводкой:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 66

–150 000 руб. (300 000 руб. - 150 000) – проценты по кредиту учтены в прочих расходах.

Как учесть материалы, полученные по договору с рассрочкой платежа

При приобретении запасов на условиях отсрочки платежа на период более 12 месяцев в их фактическую стоимость включается такая сумма, за которую эти запасы покупаются при отсутствии отсрочки платежа.

Разница между этими суммами представляет собой процент за пользование чужими денежными средствами, которая учитывается аналогично процентам по обычным займам и кредитам (ПБУ 15/2008), то есть в составе прочих расходов на счете 91 (п. 13 ФСБУ 5/2019.

Пример. Как учесть материалы, полученные по договору с рассрочкой платежа

ООО «Волна» приобретает материалы с учетом рассрочки платежей. За материалы организация обязана заплатить поставщику 3 990 000 руб., из них 90 000 руб. - плата за предоставляемую рассрочку. Рассрочка дана на шесть месяцев.

В учете организации сделаны проводки:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60

– 3 900 000 руб. –приняты к учету материалы (без учета платы за рассрочку).

В течение шести месяцев бухгалтер ежемесячно отражает в составе прочих расходов 1/6 часть платы за предоставленную рассрочку проводкой:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 60

–15 000 руб. (90 000 руб. : 6) – отнесена в состав прочих расходов плата за рассрочку.

Стоимость оплаченных материалов в сумме 3 900 000 руб. нужно указать по строке 1210 «Запасы».

Как учесть материалы, полученные по договору с учетом скидок

Суммы, уплаченные или подлежащие уплате поставщику, должны включаться в фактическую себестоимость запасов за минусом скидок, уступок, вычетов, премий, льгот независимо от формы их предоставления (подп. «б» п. 12 ФСБУ 5/2019).

Обычно такие преференции предоставляются покупателю за выполнение определенных условий договора - по оплате, по объему закупок и т. п.

Они могут применяться по-разному:

  • уменьшать цену уже приобретенного товара ретроспективно (так называемые ретроскидки);
  • или предоставляться в виде поставки дополнительной бесплатной партии товара или денежной премии (бонуса), которые не меняют (не уменьшают) цену ранее приобретенного товара.

Главное, чтобы организации приобретенные товары обошлись дешевле. Тогда к учету товары принимаются уже с учетом скидки.

Если покупатель уверен, что ему будет предоставлена скидка и он способен или намерен соблюдать условия ее получения, а также знает ее точную сумму, то ему нужно сразу учитывать запасы по стоимости, уменьшенной на величину будущей скидки.

Бухгалтеру необходимо оценить вероятность получения скидки, ориентируясь на историю взаимоотношений с поставщиком, или на план поставок, или на иной подобный документ. Отсутствие уверенности в получении премий, бонусов, скидок, льгот освобождает бухгалтера от обязанности вычитать их в момент оприходования запасов.

Так что если покупатель не уверен, что сможет выполнить условия договора для получения ретроскидок, или он вообще не собирается их выполнять, то уменьшать на такие «мифические» скидки фактическую себестоимость приобретенных запасов не следует.

Какие скидки не учитываются в фактической себестоимости запасов?

Минфин России в письме от 18 марта 2021 г. № 07-01-09/19540 уточнил, что преференции, предоставленные покупателю по условиям договора, учитываются в фактической себестоимости запасов при условии, что они непосредственно связаны с приобретением конкретной единицы учета запасов, признанных в бухгалтерском учете. Что это означает?

Речь идет о ретроскидках, которые могут уменьшить цену конкретных запасов.

Если же льготы за выполнение определенных условий договора не меняют цену ранее приобретенного товара, а предоставляются, к примеру, в виде поставки дополнительной бесплатной партии товара или денежной премии (бонуса), то они в фактическую себестоимость запасов включаться не должны. С приобретением конкретной единицы учета запасов они не связаны.

Внимание

В фактическую себестоимость запасов нужно включать только те премии, льготы, бонусы и др., которые могут ретроспективно изменить (уменьшить) цену этих запасов. А премии в виде поставки дополнительной бесплатной партии товара или денежной премии (бонуса), то они не меняют цену ранее приобретенного товара. А значит, они в фактическую себестоимость запасов включаться не должны.

Пример. Как учесть материалы, полученные по договору с учетом скидки

ООО «Волна» приобретает материалы у поставщика. По условиям договора при выполнении плана закупок на сумму более 1 000 000 руб. покупателю предоставляется скидка в размере 10%. «Волна» выполнила план по закупке материалов. Общая сумма покупки составила 1 500 000 руб., но с учетом скидки 10% к учету материалы приняты на сумму 1 350 000 руб. (1 500 000 руб. - 1 500 000 руб. х 10%).

Бухгалтер «Волны» сделал следующую запись:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60

– 1 350 000 руб. –приняты к учету материалы (с учетом скидки по договору).

Стоимость оплаченных материалов в сумме 1 350 000 руб. нужно указать по строке 1210 «Запасы».

Внимание

Также можно упростить работу, закрепив выгодные варианты учета скидок и иных преференций от поставщика в учетной политике. Для этого воспользуйтесь требованием рациональности бухучета (п. 6 ПБУ 1/2008).

К примеру, можно принять решение скидки до 5% от стоимости запасов считаются несущественными. Поэтому они отражаются в периоде подписания документов о предоставлении скидки с поставщиком.

Другой вариант: фирма отражает скидку в период оприходования запасов, если вероятность ее предоставления превышает 95%.

В этих случаях в части случаев не придется отражать потенциальную скидку заранее.

Вклад материалов в уставный капитал

В ФСБУ 5/19 операции по вкладам в уставный капитал упоминаются только в пункте 10. Здесь говорится, что в целях определения фактической себестоимости запасов к возникновению (увеличению) обязательств организации приравнивается:

  • увеличение капитала организации вследствие выпуска собственных долевых инструментов (эмиссия акций, увеличения уставного (складочного) капитала, уставного (паевого) фонда);
  • безвозмездного получения имущества от акционеров, собственников, участников, учредителей организации (в том числе вследствие передачи государственного или муниципального имущества унитарному предприятию);
  • увеличение целевого финансирования некоммерческой организации вследствие получения ею имущества в качестве целевого финансирования.

Следовательно, для данных операций сохраняется ранее установленный порядок учета, т.е. полученные запасы учитываются в размере обязательства перед акционерами (участниками) общества в корреспонденции со счетами учета капитала, целевого финансирования.

Денежная оценка неденежного вклада в уставный капитал хозяйственного общества должна быть проведена независимым оценщиком (п. 2 ст. 66.2 ГК РФ).

Внимание

Сторона, передающая в качестве вклада в уставный капитал материалы, обязана восстановить ранее принятый к вычету НДС по материалам и заплатить его в бюджет. Принимающая сторона может принять этот налог к вычету (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). У нее сумма НДС увеличивает добавочный капитал.

Пример. Как учесть материалы в качестве вклада в уставный капитал

Одним из учредителей ООО «Пассив» является АО «Актив». В отчетном году «Актив» передал «Пассиву» материалы в качестве вклада в уставный капитал. Номинальная стоимость доли – 100 000 руб.

Стоимость материалов, согласованная между учредителями и подтвержденная независимым оценщиком, также составила 100 000 руб.

Сумма НДС, восстановленная «Активом» и указанная им в передаточных документах, – 20 000 руб.

Бухгалтер «Пассива» сделал следующие проводки:

ДЕБЕТ 75-1 КРЕДИТ 80

- 100 000 руб. – отражена задолженность «Актива» по вкладу в уставный капитал;

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 75-1

- 100 000 руб. – получены материалы в счет вклада в уставный капитал;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 83

- 20 000 руб. – учтен НДС по материалам;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

- 20 000 руб. – принят к вычету НДС по материалам.

В балансе «Пассива» за отчетный год по строке 1210 будет указана стоимость материалов в размере 100 тыс. руб.

Поступление материалов безвозмездно

Новое в отчете 2021

При безвозмездном получении запасов они подлежат оценке по справедливой стоимости (п. 15 ФСБУ 5/2019).

Справедливая стоимость – это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки на основном (или наиболее выгодном) рынке на дату оценки в текущих рыночных условиях (то есть цена выхода), независимо от того, является ли такая цена непосредственно наблюдаемой или рассчитывается с использованием другого метода оценки.

При невозможности определения справедливой стоимости передаваемого имущества, имущественных прав, работ, услуг, приобретаемых запасов затратами, включаемыми в фактическую себестоимость запасов, считается балансовая стоимость (т. е. фактическая себестоимость по данным бухгалтерского учета) передаваемых активов.

Сумму НДС по таким материалам, уплаченную передающей стороной, к налоговому вычету не принимают. Она увеличивает их первоначальную стоимость.

Стоимость материалов, полученных безвозмездно, отражают проводкой:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 91-1

- получены материалы безвозмездно.

Стоимость материальных ценностей, безвозмездно полученных от другой организации или физического лица, учитывается в доходах по налогу на прибыль. Налог нужно заплатить по итогам того периода, в котором материалы были оприходованы.

Исключение составляют ценности, полученные фирмой от физического лица или организации, которые имеют долю в уставном капитале вашего предприятия 50% и более. Аналогично – если ваша фирма имеет долю в уставном капитале передающей стороны 50% и более. При этом полученное имущество не облагают налогом на прибыль, если оно не будет передано третьим лицам в течение года со дня его получения.

Пример. Как учесть материалы, полученные безвозмездно

В декабре отчетного года АО «Актив» получило безвозмездно от физического лица, не являющегося его акционером, материалы. Их рыночная цена составила 860 000 руб. (в том числе НДС).

Бухгалтер «Актива» должен сделать проводку:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 91-1

- 860 000 руб. – оприходованы безвозмездно полученные материалы по рыночной цене.

В балансе «Актива» за отчетный год по строке 1210 должна быть отражена рыночная цена материалов в сумме 860 тыс. руб.

При исчислении налога на прибыль за отчетный год стоимость материалов (860 000 руб.) учитывают в составе внереализационных доходов.

Оценка запасов, оплачиваемых не денежными средствами

При оплате запасов не денежными средствами они подлежат оценке по справедливой стоимости (п. 15 ФСБУ 5/2019).

Справедливая стоимость – это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки на основном (или наиболее выгодном) рынке на дату оценки в текущих рыночных условиях (то есть цена выхода), независимо от того, является ли такая цена непосредственно наблюдаемой или рассчитывается с использованием другого метода оценки.

При невозможности определения справедливой стоимости передаваемого имущества, имущественных прав, работ, услуг, приобретаемых запасов затратами, включаемыми в фактическую себестоимость запасов, считается балансовая стоимость (т. е. фактическая себестоимость по данным бухгалтерского учета) передаваемых активов (фактические затраты, понесенные на выполнение работ, оказание услуг).

Внимание

Когда фирма расплачивается за поставленные ей ценности не деньгами,а собственным имуществом, по сути, имеет место договор мены (обе стороны являются одновременно покупателем и продавцом).

Как правило, стоимость имущества у сторон по договору мены считается равноценной.

Проще говоря, ее устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно фирма определяет стоимость аналогичных ценностей. Если это сделать невозможно, выручку отражают исходя из той стоимости переданного имущества, по которой фирма обычно его продает.

Внимание

Пока встречная поставка от контрагента не поступила, товар, отгруженный по товарообменному договору, не считается реализованным и учитывается на счете 45 «Товары отгруженные».

Пример. Оценка материалов при оплате в натуральной форме

По договору ООО «Волна» передает ООО «Берег» партию товаров, а «Берег» «Волне» – партию материалов. Договор предусматривает, что балансовая стоимость обмениваемых ценностей одинакова и составляет 120 000 руб. (в том числе НДС – 20 000 руб.), что соответствует уровню справедливых цен. Себестоимость товаров, которые «Волна» передал «Пассиву», составляет 80 000 руб. Рассмотрим, как эти операции отразит в учете бухгалтер «Волны». После того как товары будут отгружены «Берегу», бухгалтер сделает проводки:

ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 41

– 80 000 руб. – списана себестоимость отгруженных товаров;

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НДС»

– 20 000 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет.

Приходуя полученные от «Берега» материалы, бухгалтер «Волны» сделает проводки:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60

– 100 000 руб. (120 000 – 20 000) – оприходованы полученные материалы;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

– 20 000 руб. – учтен НДС по оприходованным материалам (на основании счета-фактуры «Берега»);

ДЕБЕТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НДС» КРЕДИТ 19

– 20 000 руб. – принят к вычету НДС по приобретенным материалам.

Выручка от реализации товаров определяется по стоимости полученных ценностей. В нашем примере стоимость полученных материалов составляет 120 000 руб. В учете это отражается проводками:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

– 120 000 руб. – отражена выручка от продажи товаров;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 45

– 80 000 руб. – учтена в себестоимости продаж себестоимость отгруженных товаров;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 76 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НДС»

– 20 000 руб. – учтена сумма НДС, начисленная со стоимости отгруженных товаров;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62

– 120 000 руб. – проведен зачет задолженностей.

Запасы, полученные при демонтаже основного средства

С 2021 года порядок определения фактической себестоимости запасов, которые остаются в организации после выбытия, ремонта, модернизации, реконструкции основных средств и других внеоборотных активов, изменилась. Раньше она формировалась исходя из текущей рыночной стоимости на дату принятия ТМЦ к бухгалтерскому учету. Одновременно стоимость таких запасов учитывали в прочих доходах. В отчете о финансовых результатах по этой операции отражали как прочие расходы, так и прочие доходы.

Новое в отчете 2021

Согласно новым правилам такие запасы учитываются по наименьшей из двух величин (п. 16 ФСБУ 5/2019):

  • стоимости, по которой организация учитывает аналогичные запасы;
  • сумме балансовой стоимости списываемых активов и затрат, понесенных при демонтаже и разборке объектов, извлечении запасов, приведении их в надлежащее состояние, в котором их можно использовать или продать.

Если у организации нет объектов, по которым определяется первая из сравниваемых стоимостей, но будет балансовая (остаточная) стоимость ликвидируемого объекта и затраты по демонтажу, то при оприходовании запасов эту остаточную сумму и затраты по демонтажу следует распределить между остатками имущества.

Если балансовая стоимость ликвидируемого основного средства будет нулевой и при этом у организации нет аналогичных обычно приобретаемых (создаваемых) объектов, то остающееся имущество нужно оценить по стоимости затрат на ликвидацию объекта.

Внимание

Себестоимость материалов, полученных при демонтаже основного средства, будет списываться по мере их использования в производстве или ином выбытии.

Пример. Оценка запасов при демонтаже ОС

ООО «Волна» списывает устаревший компьютер с нулевой остаточной стоимостью. При разборке компьютера получены детали, которые проданы специализированной организации для последующей продажи.

Также «Волна» списывает вышедший из строя сервер. Его остаточная стоимость – 10 000 руб.

При его демонтаже получены детали, которые будут использованы для ремонта оргтехники.

Затраты, связанные с разбором неликвидов - зарплата системного администратора 12 000 руб. с учетом страховых взносов. Эта сумма будет распределена равномерно между двумя списанными объектами.

В соответствии с п. 16 ФСБУ 5/2019 бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 70, 69

– 12 000 руб. - начислена зарплата сотруднику за разбор оргтехники.

ДЕБЕТ 10-6 КРЕДИТ 01

– 16 000 руб. (10 000 + 12 000 : 2) – приняты к учету пригодные детали от списания сервера;

ДЕБЕТ 10-6 КРЕДИТ 91

- 6000 руб. (12 000 : 2) – отнесена на стоимость деталей стоимость затрат на списание компьютера;

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 10-6

- 6000 руб. – списана стоимость проданных деталей компьютера;

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 10-6

– 16 000 – детали от сервера списаны на ремонт оргтехники.

Списание материалов

Материалы могут быть отпущены на нужды различных подразделений фирмы – основного, вспомогательного или обслуживающего производства, для использования в административно-управленческих или общепроизводственных целях.

На стоимость отпущенных материалов сделайте проводку:

ДЕБЕТ 20 (23, 29, 25, 26) КРЕДИТ 10

- списаны материалы.

При использовании материалов для продажи готовой продукции и товаров сделайте запись:

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 10

- списана стоимость материалов, использованных в процессе продажи продукции (товаров).

Организация может передать излишки материалов безвозмездно.

Стоимость безвозмездно переданных материалов облагается НДС.

Такую операцию отражают в учете записями:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 10

- списаны материалы, переданные безвозмездно;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68, субсчет «Расчеты по НДС»

- начислен НДС по материалам, переданным безвозмездно;

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 91-9

- отражен убыток от безвозмездной передачи материалов (в конце месяца).

Убыток от безвозмездной передачи материалов не включается в расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 16 и п. 19 ст. 270 НК РФ).

Оценку материалов при выбытии производят одним из трех способов:

  • ФИФО;
  • по средней себестоимости;
  • по себестоимости каждой единицы.

Конкретный способ списания материалов должен быть установлен в учетной политике вашей фирмы. По разным видам материалов могут применяться различные способы оценки.

Способ ФИФО

Этот способ предполагает, что материалы, поступившие ранее других, передаются в производство первыми.

Если материалы были куплены партиями, то подразумевается, что сначала передается в производство первая партия, затем вторая и т. д. Если материалов в первой партии недостаточно, то списывается часть материалов из второй.

Пример. Как списать материалы способом ФИФО

ООО «Зенит» купило кирпич марки М­150 для выполнения ремонтных работ. Кирпич покупался тремя партиями по 10 000 штук в каждой.

Первая партия приобретена 1 января, ее фактическая стоимость - 35 000 руб. Вторая – 3 февраля, ее фактическая стоимость - 36 667 руб. Третья – 2 марта, ее фактическая стоимость - 39 167 руб.

На выполнение ремонтных работ было списано 25 000 штук кирпича. Работы выполнялись в марте.

При использовании способа ФИФО бухгалтеру необходимо списать:

  • 10 000 штук кирпича из первой партии стоимостью 35 000 руб.;
  • 10 000 штук кирпича из второй партии стоимостью 36 667 руб.;
  • 5000 штук кирпича из третьей партии стоимостью 19 584 руб. (39 167 руб. x 5000 шт. : 10 000 шт.).

Общая стоимость кирпича, подлежащая списанию, составит 91 251 руб. (35 000 + 36 667 + 19 584).

При списании кирпича необходимо сделать проводку:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10

- 91 251 руб. – списан кирпич на выполнение ремонтных работ.

Способ средней себестоимости

При списании ценностей по этому способу бухгалтеру необходимо определить среднюю себестоимость единицы материалов. Этот среднемесячный показатель определяют по формуле:

Стоимость остатка материалов на начало отчетного периода + Стоимость материалов, поступивших в отчетном периоде:Количество материалов на начало отчетного периода + Количество материалов, поступивших в отчетном периоде=Средняя себестоимость единицы материалов

Чтобы установить стоимость материалов, которая подлежит списанию, средняя себестоимость единицы умножается на общее количество списанных материалов.

Пример. Как списать материалы по средней себестоимости

ООО «Зенит» купило кирпич марки М­150 для выполнения ремонтных работ. Кирпич покупался тремя партиями по 10 000 штук в каждой.

Первая партия приобретена 1 января, ее фактическая стоимость - 35 000 руб. Вторая – 3 февраля, ее фактическая стоимость - 36 667 руб. Третья – 2 марта, ее фактическая стоимость - 39 167 руб.

На выполнение ремонтных работ было списано 25 000 штук кирпича. Работы выполнялись в марте.

При использовании этого метода бухгалтеру необходимо определить среднюю себестоимость единицы материалов (одного кирпича). Она составит

(35 000 руб. + 36 667 руб. + 39 167 руб.) : (10 000 шт. + 10 000 шт. + 10 000 шт.) = 3,69 руб./шт.

Стоимость кирпича, подлежащая списанию, составит

3,69 руб./шт. x 25 000 шт. = 92 250 руб.

При списании кирпича необходимо сделать проводку:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10

- 92 250 руб. – списан кирпич на выполнение ремонтных работ.

Способ списания по себестоимости каждой единицы

По этому способу оцениваются материалы, используемые в особом порядке (слитки драгоценных металлов, драгоценные камни, автомобильные двигатели и т. п.).

Единица таких материалов, как правило, уникальна, то есть существует в единственном экземпляре.

В большинстве случаев такие материалы являются весьма дорогостоящими.

Пример. Включение стоимости уникального объекта в себестоимость производимой продукции

АО «Актив» занимается сборкой автомобилей. Устанавливаемые в них двигатели являются номерными агрегатами. Тем самым двигатель представляет собой уникальный объект. В себестоимость автомобиля включается индивидуальная фактическая себестоимость каждого двигателя, зафиксированная в документах поставщиков.

Оценка запасов на отчетную дату

Запасы оценивают не только в момент создания или приобретения, но и после этого - на отчетную дату, то есть на 31 декабря (или чаще, если организация составляет промежуточную отчетность).

Обесценивание запасов может произойти в результате морального устаревания, потери ими своих первоначальных качеств, снижения их стоимости на рынке, сужение рынков сбыта.

В конце года, как правило, проводят инвентаризацию запасов (сырья, материалов, товаров, продукции, незавершенного производства). Ее результаты выявляют не только излишки или недостачи, но и количество запасов, долгое время лежащих без движения. Их также следует переоценить в зависимости от того, как давно они были приобретены или произведены. В зависимости от того, какова на отчетную дату их реальная стоимость, бухгалтер начисляет резерв под обесценивание.

Внимание

До принятия ФСБУ 5/2019 после признания запасы оценивались по текущей рыночной стоимости (фактическая себестоимость за минусом резерва под снижение стоимости материальных ценностей) или по фактической себестоимости.

На отчетную дату по правилам ФСБУ 5/2019 запасы оцениваются по наименьшей из следующих величин:

  • фактическая себестоимость запасов;
  • чистая стоимость продажи запасов.

Данное правило обязательно для коммерческих организаций (п. 28 ФСБУ 5/2019). Исключение - организации, ведущие упрощенный учет (п. 32 ФСБУ 5/2019) и организаций розничной торговли (п. 35 ФСБУ 5/2019 ).

Новое в отчете 2021

Фактическая себестоимость запасов берется непосредственно из данных учета, а чистая стоимость определяется в порядке, установленном пунктом 29 ФСБУ 5/19.

Для остатков товаров и готовой продукции на отчетную дату чистая стоимость определяется как предполагаемая цена, по которой организация может продать запасы в том виде, в котором обычно продает их в ходе обычной деятельности, за вычетом предполагаемых затрат, необходимых для их производства, подготовки к продаже и осуществления продажи.

В предполагаемые затраты входят только предстоящие расходы на продажу, без их фактической себестоимости. То есть речь идет не о предполагаемой прибыли от продаж, а об оценке потенциального убытка в следующем отчетном периоде.

За чистую стоимость продажи запасов, отличных от готовой продукции, товаров, принимается:

  • величина, равная приходящейся на данные запасы доле предполагаемой цены, по которой организация может продать готовую продукцию, работы, услуги, в производстве которых используются указанные запасы (этот метод довольно трудоемок);
  • цена, по которой возможно приобрести аналогичные запасы по состоянию на отчетную дату.

Если фактическая себестоимость оказалась выше чистой стоимости, следует признать обесценивание запасов (п. 30 ФСБУ 5/2019).

В случае обесценения запасов организация создает резерв под обесценение в размере превышения фактической себестоимости запасов над их чистой стоимостью продажи. При этом балансовой стоимостью запасов считается их фактическая себестоимость за вычетом данного резерва.

Если чистая стоимость продажи запасов, по которым признано обесценение, продолжает снижаться, балансовая стоимость таких запасов уменьшается до их чистой стоимости продажи путем увеличения резерва под обесценение.

В случае если чистая стоимость продажи запасов, по которым признано обесценение, повышается, балансовая стоимость таких запасов увеличивается до их чистой стоимости продажи путем восстановления ранее созданного резерва на дату реализации соответствующих запасов (но не выше их фактической себестоимости).

Обращаем внимание: сумма созданного резерва под обесценение признается расходом того периода, в котором он создан (п. 31 ФСБУ 5/2019). Бухгалтерские записи должны быть следующими:

ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 14

- признание резерва;

ДЕБЕТ 14 КРЕДИТ 90

- восстановление резерва.

Новое в отчете 2021

Ранее создание и восстановление резерва под обесценивание запасов признавалось прочими доходами и расходами, а сейчас эти суммы относятся на себестоимость (см. п. 10 Информационного сообщения Минфина от 10 апреля 2020 г. № ИС-учет-27).

Конкретный порядок оценки и отражения в учете резервов под обесценивание следует определить в учетной политике. В частности, следует установить, каким из двух допустимых способов фирма будет определять чистую стоимость запасов, а также формируется резерв по отдельным видам запасов или по группам запасов.

Рассмотрим на примере, как создавать резерв под обесценение.

Пример. Как создавать резерв под обесценение запасов

ООО «Волна» приобрело 200 смартфонов, чтобы продавать их по 30 000 руб. За отчетный год продали только 100 штук. 100 шт. остались на складе. Расходы на продажу одного смартфона составляют 4000 руб.

В конце отчетного года на рынок выпустили новую модель. Старую модель стало возможно продать не дороже 20 000 руб.

Чистая цена продажи (стоимость за вычетом расходов на продажу) составит 16 000 руб. (20 000 – 4000).

Резерв под обесценение на один смартфон составляет 14 000 руб. (30 000 - 16 000).

Резерв под обесценение 100 смартфонов: 14 000 руб. х 100 шт. = 1 400 000 руб.

На сумму обесценения всех смартфонов бухгалтер начислил резерв и сделал проводку:

ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 14

– 1 400 000 руб. – начислен резерв под обесценивание запасов.

Новое в отчете 2021

Для тех, кто создает резерв под обесценивание запасов новшеством с 2021 года становится порядок восстановления такого резерва. Теперь величина восстановления относится на уменьшение суммы расходов, признанных в этом же периоде в связи с продажей запасов (п. 30 ФСБУ 5/2019), т. е. на счет 90 «Продажи», а не прочие доходы (счет 91) как было прежде. То есть с вступление в силу ФСБУ 5/2019 все движение по счету 14 «Резерв под снижение стоимости материальных ценностей» подлежит отражению на счете 90 «Продажи».

Незавершенное производство

Если ваша компания осуществляет производственную деятельность, то по строке 1210 баланса отражают дебетовое сальдо, не списанное на отчетную дату, по следующим счетам бухгалтерского учета:

  • 20 «Основное производство»;
  • 21 «Полуфабрикаты собственного производства»;
  • 23 «Вспомогательные производства»;
  • 28 «Брак в производстве»;
  • 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;
  • 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам».

Продукция, не прошедшая всех стадий обработки, а также работы, не принятые заказчиками, называются незавершенным производством, а затраты по ним – затратами незавершенного производства.

К незавершенному производству также относятся готовые изделия, не принятые отделом технического контроля, не полностью укомплектованная продукция, а также полностью изготовленная продукция, которая еще не прошла технических испытаний.

В незавершенное производство не включают материалы и покупные полуфабрикаты, не начатые обработкой.

Новое в отчете 2021

Незавершенное производство, наравне с другими запасами, следует проверять на обесценение (п. 30 ФСБУ 5/2019). При этом следует создать резерв, размер которого будет равен сумме превышения фактической себестоимости запасов над чистой стоимостью их продажи. Балансовой стоимостью запасов будет их фактическая себестоимость за вычетом резерва.

ФСБУ 5/2019 устанавливает следующие правила оценки незавершенного производтва.

В фактическую себестоимость незавершенного производтва включаются затраты, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг (п. 23 ФСБУ 5/2019). К таким затратам относятся:

  • материальные затраты;
  • затраты на оплату труда;
  • отчисления на социальные нужды;
  • амортизация;
  • прочие затраты.

Они, в свою очередь, подразделяются на прямые (прямо относящиеся к производству конкретного вида продукции, работ, услуг) и косвенные (которые не могут быть прямо отнесены к производству конкретного вида продукции, работ, услуг) затраты (п. 24 ФСБУ 5/2019).

Фирма обязана установить в учетной политике экономически обоснованный способ распределения косвенных затрат между конкретными видами продукции (работ, услуг) (п. 25 ФСБУ 5/2019).

В фактическую себестоимость незавершенного производства (как и готовой продукции) не включаются (п. 26 ФСБУ 5/2019):

  • затраты, возникшие в связи с ненадлежащей организацией производственного процесса (сверхнормативный расход сырья, материалов, энергии, труда, потери от простоев, брак). Раньше - включались;
  • управленческие расходы (если они непосредственно не связаны с производством);
  • расходы на хранение, если они не связаны с технологией производства продукции, выполнения работ, оказания услуг. Раньше – включались без оговорок;
  • расходы на рекламу и продвижение продукции;
  • иные затраты, которые не является необходимыми для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг).
Внимание

С 2021 года незавершенное производство (и готовую продукцию) нужно учитывать только по фактической себестоимости. А для массового и серийного производства пункт 27 ФСБУ 5/2019 дает еще два варианта:

  • в сумме прямых затрат без включения косвенных затрат;
  • в сумме плановых (нормативных) затрат с учетом счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» или без него.

С 2021 года не применяется способ учета незавершенного производства:

  • по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Ранее – допускалось (см. п. 7 Информационного сообщения Минфина от 10 апреля 2020 г. № ИС-учет-27);
  • по полной себестоимости, когда счет 26 «Общехозяйственные расходы» распределяется на счет 20 «Основное производство».
Новое в отчете 2021

Так как управленческие расходы теперь не могут входить в стоимость незавершенки и готовой продукции (подп. «б» п. 18 ФСБУ 5/2019), счет 26 «Общехозяйственные расходы» с 2021 года нельзя закрывать на счет 20 «Основное производство». Теперь он закрывается на счет 90 «Продажи». Исключение – случаи, когда управленческие расходы непосредственно связаны с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг. В этом случае в учетной политике нужно прописать, как такие расходы выделить из общего состава управленческих расходов.

Как учесть расходы основного производства

Такие расходы отражают на счете 20 «Основное производство». К нему открывают субсчета затрат по наименованиям производимой продукции. Это необходимо для определения себестоимости каждой единицы продукции.

Расходы производственной фирмы в момент их признания подразделяются на прямые (непосредственно связанные с производством конкретной продукции) и косвенные (связанные с производством нескольких видов продукции).

Сумму прямых расходов отражают проводками:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 02 (05, 10, 16, 21, 23, 29, 60, 70, 69, ...)

- отражены расходы основного производства.

Прямые расходы относятся к определенным видам выпускаемой продукции.

Расходы, не поддающиеся отнесению к конкретной продукции (заработная плата работников основного производства, занятых при производстве нескольких видов продукции; расходы ремонтного цеха и т. д.), распределяются по видам продукции пропорционально какому-либо прямому показателю.

Таким показателем может быть: стоимость материалов, израсходованных при выпуске конкретного вида продукции; сумма заработной платы работников, занятых в процессе производства конкретного вида продукции, и т. д.

Выбранный порядок распределения расходов между видами выпускаемой продукции вы должны закрепить в учетной политике.

Пример. Как отразить незавершенное производство

АО «Актив» выпускает столы и стулья. За отчетный период было изготовлено 600 стульев и 100 столов.

На производство стульев было затрачено мате­

риалов на сумму 100 000 руб., столов – 180 000 руб.

Заработная плата (включая страховые взносы во внебюджетные фонды) работников основного производства, занятых в изготовлении стульев, составила 60 000 руб., столов – 100 000 руб.

Расходы вспомогательного производства, связанные с выпуском продукции (обеспечение основного производства электроэнергией, водой, отоплением и т. д.), составили 150 000 руб.

Расходы по производству различных видов мебели бухгалтер «Актива» учитывает на разных субсчетах счета 20 «Основное производство»:

  • 20­1 «Изготовление стульев»;
  • 20­2 «Изготовление столов».

Согласно учетной политике расходы, связанные с выпуском мебели, которые нельзя отразить на этих субсчетах напрямую, распределяются пропор­ционально прямым затратам на производство кон­кретных изделий.

Бухгалтер «Актива» должен сделать проводки:

ДЕБЕТ 20-1 КРЕДИТ 10

- 100 000 руб. – списаны материалы на производство стульев;

ДЕБЕТ 20-2 КРЕДИТ 10

- 180 000 руб. – списаны материалы на производство столов;

ДЕБЕТ 20-1 КРЕДИТ 70, 69

- 60 000 руб. – отражены заработная плата работникам, занятым в производстве стульев, и страховые взносы на ОПС, ОСС, ОМС;

ДЕБЕТ 20-2 КРЕДИТ 70, 69

- 100 000 руб. – отражены заработная плата работникам, занятым в производстве столов, и страховые взносы на ОПС, ОСС, ОМС.

После отражения прямых затрат бухгалтер «Актива» должен распределить расходы вспомогательного производства между видами выпускаемой продукции.

Сумма прямых расходов, связанных с выпуском различных видов продукции, составила:

  • стульев – 160 000 руб. (100 000 + 60 000);
  • столов – 280 000 руб. (180 000 + 100 000).

Общая сумма прямых расходов составила

160 000 руб. + 280 000 руб. = 440 000 руб.

Расходы вспомогательного производства распределяются в следующем порядке:

  • на затраты по производству стульев – 54 545 руб. (160 000 : 440 000 x 150 000);
  • на затраты по производству столов – 95 455 руб. (280 000 : 440 000 x 150 000).

Бухгалтер должен сделать проводки:

ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 10 (70, 69, ...)

- 150 000 руб. – отражены расходы вспомогательного производства;

ДЕБЕТ 20-1 КРЕДИТ 23

- 54 545 руб. – часть расходов вспомогательного производства учтена в затратах на производство стульев;

ДЕБЕТ 20-2 КРЕДИТ 23

- 95 455 руб. – часть расходов вспомогательного производства учтена в затратах на производство столов.

Если на конец отчетного периода мебель не будет закончена производством или не пройдет приемку, то ее стоимость, учтенную по дебету счета 20, нужно отразить по строке 1210 баланса.

Как списать расходы основного производства

Порядок списания расходов, связанных с производством продукции, зависит от того, каким способом вы отражаете в учете стоимость готовой продукции:

  • по нормативной (плановой) себестоимости;
  • по фактической производственной себестоимости.

Способ учета готовой продукции должен быть закреплен в учетной политике.

Если вы учитываете готовую продукцию по нормативной (плановой) себестоимости, все расходы, связанные с ее выпуском, ежемесячно списывайте в дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»:

ДЕБЕТ 40 КРЕДИТ 20

- списаны фактические расходы, связанные с производством продукции.

Если вы учитываете готовую продукцию по фактической производственной себестоимости, то при ее выпуске все расходы, связанные с ее производством, спишите в дебет счета 43 «Готовая продукция»:

ДЕБЕТ 43 КРЕДИТ 20

- отражена стоимость готовой продукции, выпущенной из основного производства.

Сумму расходов, не списанную в отчетном периоде на эти счета, отражают по строке 1210 бухгалтерского баланса.

Готовая продукция может быть предназначена для использования на самом предприятии (например, тара, изготовленная для упаковки продукции).

Если ваша фирма использует готовую продукцию для производственных нужд, ее стоимость можно учитывать на счете 10 «Материалы» или других счетах по учету материальных ценностей. Счет учета готовой продукции выбирают в зависимости от ее назначения.

Затраты по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, по тем или иным причинам не давшее готовой продукции, включают в состав прочих расходов.

Такие затраты спишите в дебет субсчета 91-2 «Прочие расходы»:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 20

- списаны затраты по аннулированным производственным заказам (затраты на производство, не давшее готовой продукции).

Затраты по аннулированным производственным заказам, а также расходы на производство, не давшее готовой продукции, уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Готовая продукция и товары для перепродажи

По строке 1210 показывают:

  • фактическую или нормативную (плановую) себестоимость готовой продукции, учтенной на счете 43 "Готовая продукция", не проданной на отчетную дату;
  • стоимость нереализованных товаров, приобретенных для перепродажи, учтенных на счете 41 "Товары";
  • стоимость долгосрочных активов к продаже (п. 10.1 ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности»).
Внимание

К долгосрочным активам к продаже относят объекты основных средств, переквалифицированные в долгосрочные активы к продаже в связи с прекращением их использования в производственной деятельности и принятием решения о продаже.

Как учесть готовую продукцию

Готовая продукция – конечный продукт производственного процесса. Это изготовленные на фирме изделия и продукты, полностью укомплектованные, сданные на склад и предназначенные для продажи.

ФСБУ 5/2019 устанавливает следующие правила оценки готовой продукции.

В фактическую себестоимость готовой продукции включаются затраты, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг (п. 23 ФСБУ 5/2019). К таким затратам относятся:

  • материальные затраты;
  • затраты на оплату труда;
  • отчисления на социальные нужды;
  • амортизация;
  • прочие затраты.

Они, в свою очередь, подразделяются на прямые (прямо относящиеся к производству конкретного вида продукции, работ, услуг) и косвенные (которые не могут быть прямо отнесены к производству конкретного вида продукции, работ, услуг) затраты (п. 24 ФСБУ 5/2019).

Фирма обязана установить в учетной политике экономически обоснованный способ распределения косвенных затрат между конкретными видами продукции (работ, услуг) (п. 25 ФСБУ 5/2019).

В фактическую себестоимость незавершенного производства и готовой продукции не включаются (п. 26 ФСБУ 5/2019):

  • затраты, возникшие в связи с ненадлежащей организацией производственного процесса (сверхнормативный расход сырья, материалов, энергии, труда, потери от простоев, брак). Раньше - включались;
  • управленческие расходы (если они непосредственно не связаны с производством);
  • расходы на хранение, если они не связаны с технологией производства продукции, выполнения работ, оказания услуг. Раньше – включались без оговорок;
  • расходы на рекламу и продвижение продукции;
  • иные затраты, которые не является необходимыми для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг).
Новое в отчете 2021

С 2021 года единичную готовую продукцию( и единичное незавершенное производство) нужно учитывать только по фактической себестоимости.

Для массового и серийного производства пункт 27 ФСБУ 5/2019 дает еще два варианта:

  • в сумме прямых затрат без включения косвенных затрат;
  • в сумме плановых (нормативных) затрат с учетом счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» или без него
Новое в отчете 2021

Готовую продукцию, наравне с другими запасами, следует проверять на обесценение (п. 30 ФСБУ 5/2019). При этом следует создать резерв, размер которого будет равен сумме превышения фактической себестоимости запасов над чистой стоимостью их продажи. Балансовой стоимостью запасов будет их фактическая себестоимость за вычетом резерва.

Оценка продукции по фактической себестоимости

В день передачи готовой продукции на склад фирмы спишите сумму затрат на ее изготовление проводкой:

ДЕБЕТ 43 КРЕДИТ 20 (23, 29)

- оприходована на складе готовая продукция, выпущенная основным (вспомогательным, обслуживающим) производством.

Пример. Как учесть продукцию по фактической себестоимости

АО «Актив» выпускает светильники. В декабре отчетного года расходы основного производства на выпуск партии светильников (стоимость израсходованных материалов, заработная плата рабочих, включая страховые взносы, и т. д.) составили 260 000 руб. Упаковку светильников осуществляет вспомогательное производство. Его расходы на упаковку этой партии светильников составили 28 000 руб.

Бухгалтер «Актива» должен сделать проводки:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10 (69, 70, ...)

- 260 000 руб. – отражены расходы основного производства на выпуск светильников;

ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 10 (69, 70, ...)

- 28 000 руб. – отражены расходы на упаковку светильников;

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 23

- 28 000 руб. – в себестоимость готовой продукции включены расходы вспомогательного производства.

Оприходование продукции на склад будет отражено так:

ДЕБЕТ 43 КРЕДИТ 20

- 288 000 руб. (260 000 + 28 000) – готовая продукция оприходована на склад.

По строке 1210 годового баланса нужно отразить стоимость готовой продукции, не проданной на отчетную дату, в сумме 288 тыс. руб. за вычетом резерва на обесценивание, если были основания для его создания.

Если готовая продукция предназначена для использования в процессе производства, ее стоимость переносят на счет 10 «Материалы».

Пример. Как учесть готовую продукцию, предназначенную для производства

Мукомольный комбинат производит муку путем переработки зерна. Готовая продукция – весовая мука, и бухгалтер принимает ее к учету на счет 43. Кроме того, комбинат имеет пекарню, которая использует изготовленную муку в качестве сырья. Стоимость муки для этих целей обособляют на счете 10:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 43

- отражена мука, предназначенная для нужд хлебопекарного производства.

А мука, оставшаяся на счете 43, предназначена для продажи.

Оценка готовой продукции по учетным ценам (плановой себестоимости)

Плановую себестоимость продукции (работ, услуг) фирма устанавливает самостоятельно на основании норм расхода материалов, затрат труда и т. д., необходимых для выпуска продукции (выполнения работ, оказания услуг).

Есть два способа учета такой продукции:

  • без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;
  • с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Если вы используете первый способ, то при передаче на склад готовой продукции, отражаемой по учетным ценам (плановой себестои­мости), сделайте запись:

ДЕБЕТ 43 КРЕДИТ 20 (23, 29)

- оприходована готовая продукция по учетным ценам (плановой себестоимости).

Если вы используете второй способ, то готовая продукция (выполненные работы, оказанные услуги) отражается в корреспонденции со счетом 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» по нормативной или плановой себестоимости.

После того как продукция изготовлена и передана на склад, сделайте запись:

ДЕБЕТ 43 КРЕДИТ 40

- оприходована готовая продукция по нормативной (плановой) себестоимости.

Себестоимость продукции, изготовленной основным производством, отразите проводкой:

ДЕБЕТ 40 КРЕДИТ 20

- отражена фактическая себестоимость продукции, выпущенной основным производством.

Как правило, учетная нормативная (плановая) себестоимость готовой продукции не сов­падает с ее фактической себестоимостью. В результате у счета 40 возникает сальдо – дебетовое либо кредитовое. На конец месяца его списывают, в итоге счет 40 не будет иметь остатка.

Дебетовое сальдо по счету 40 – это превышение фактической себестоимости над нормативной или плановой (перерасход), кредитовое – превышение нормативной или плановой себестоимости над фактической (экономия).

Дебетовое сальдо по счету 40 ежемесячно списывают проводкой:

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 40

- списано превышение фактической себестоимости выпущенной продукции над ее нормативной (плановой) себестоимостью.

Кредитовое сальдо по счету 40 ежемесячно списывают сторнировочной записью:

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 40

- сторнировано превышение нормативной (плановой) себестоимости выпущенной продукции над ее фактической себестоимостью.

Пример. Как учесть продукцию по учетным ценам

ООО «Пассив» произвело и продало в отчетном периоде 1000 наборов стеклянных фужеров по цене 118 руб. за один набор на общую сумму 120 000 руб. (в том числе НДС – 20 000 руб.).

«Пассив» отражает готовую продукцию по плановой себестоимости. Плановая себестоимость одного набора – 70 руб., фактическая себестоимость составила 75 руб.

Бухгалтер «Пассива» должен сделать такие проводки:

ДЕБЕТ 43 КРЕДИТ 40

- 70 000 руб. (70 руб./шт. x 1000 шт.) – оприходована на складе готовая продукция по плановой себестоимости;

ДЕБЕТ 40 КРЕДИТ 20

- 75 000 руб. (75 руб./шт. x 1000 шт.) – отражена фактическая себестоимость готовой продукции;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

- 120 000 руб. – поступили денежные средства от покупателей;

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

- 120 000 руб. – отражена выручка от продажи продукции;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 43

- 70 000 руб. – списана плановая себестоимость проданной продукции;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68, субсчет «Расчеты по НДС»

- 20 000 руб. – начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 40

- 5000 руб. (75 000 – 70 000) – списана сумма превышения фактической себестоимости готовой продукции над ее плановой себестоимостью (произведено закрытие счета 40);

ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 99

- 25 000 руб. (120 000 – 70 000 – 20 000 – 5000) – отражена прибыль от продажи продукции (по итогам отчетного месяца).

Списание готовой продукции отражайте по кредиту счета 43.

Как оценивать товары

Товары могут учитываться на счете 41 несколькими способами:

  • по фактической себестоимости;
  • по продажным ценам (с использованием счета 42 «Торговая наценка»).

Организации, продающие товары в розницу, могут их учитывать как по фактической себестоимости, так и по продажным ценам, а организации оптовой торговли – только по фактической себестоимости.

Способ учета товаров должен быть закреплен в учетной политике вашей организации.

В бухгалтерском балансе стоимость товаров отражают только по фактической себестоимости.

Учет товаров по фактической себестоимости

Фактическая себестоимость товаров формируется в том же порядке, что и у материалов.

Все затраты, связанные с приобретением товаров, вы должны учесть по дебету счета 41 «Товары».

При поступлении товаров сделайте проводки:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60 (76, ...)

- учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров (без НДС).

После оплаты расходов по приобретению товаров сделайте запись:

ДЕБЕТ 60 (76, ...) КРЕДИТ 51 (50, 71, ...)

- оплачены расходы по приобретению товаров.

Особый порядок предусмотрен для учета расходов по доставке товаров до склада организации (транспортно-заготовительных расходов).

Транспортно-заготовительные расходы могут учитываться двумя способами:

  • непосредственно на счете 41 «Товары» (то есть включаться в фактическую себестоимость приобретаемых товаров);
  • на счете 44 «Расходы на продажу».

Пример. Как учесть товары по фактической себестоимости

ООО «Пассив» приобрело 10 000 штук кирпича, предназначенного для перепродажи. «Пассив» ведет учет товаров по фактической себестоимости.

Согласно расчетным документам поставщика, цена одного кирпича составляет 18 руб. (в том числе НДС – 3 руб.).

Кирпич был приобретен через посредническую организацию.

Расходы по оплате ее услуг составили 12 000 руб. (в том числе НДС – 2000 руб.).

Транспортные расходы по доставке кирпича на склад составили 6000 руб. (в том числе НДС – 1000 руб.). Согласно учетной политике организации, транс­портно­ заготовительные расходы учитываются на счете 41, то есть включаются в фактическую себестоимость приобретаемых товаров.

Бухгалтер «Пассива» должен сделать проводки:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60

- 150 000 руб. ((18 – 3) руб./шт. x 10 000 шт.) – оприходован кирпич;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

- 30 000 руб. (3 руб./шт. x 10 000 шт.) – учтен НДС по приобретенному кирпичу;

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 76

- 10 000 руб. (12 000 – 2000) – учтены расходы по оплате услуг посреднической организации;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76

- 2000 руб. – учтен НДС по услугам посреднической организации;

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60

- 5000 руб. (6000 – 1000) – учтены транспортные расходы по доставке кирпича на склад;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

- 1000 руб. – учтен НДС по транспортным расходам.

Фактическая себестоимость товаров составит 165 000 руб. (150 000 + 10 000 + 5000).

Учет товаров по продажным ценам

По продажным ценам товары вправе учитывать только организации розничной торговли.

Если фирма ведет учет товаров в продажных ценах, стоимость остатка товаров отражается в балансе по фактической себестоимости без учета начисленной торговой наценки, приходящейся на остаток товаров.

Таким образом, такие организации уменьшают стоимость товаров (дебет счета 41 «Товары») на сумму торговой наценки (кредит счета 42 «Торговая наценка»).

Документирование торговой наценки

Как правило, вести учет товаров по фактической себестоимости в рознице невозможно ввиду большого товарного ассортимента. Поэтому чаще всего предприятия розничной торговли ведут учет товаров в отпускных (розничных) ценах с использованием счета 42 «Торговая наценка».

Такие фирмы определяют валовой доход от реализации (реализованное торговое наложение), рассчитывая средний процент торговой наценки.

Сумму торговой наценки указывают в реестре розничных цен. По каждой товарно-транспортной накладной на поступление товара формируются розничные цены, которые также отражаются в реестре розничных цен.

Этот реестр должен содержать следующие реквизиты:

  • название фирмы;
  • дату оформления;
  • подпись руководителя и печать фирмы.

В реестре должна быть следующая информация:

  • наименование товара;
  • цена поставщика на данный товар;
  • торговая наценка (в процентах к цене поставщика и в денежном выражении);
  • розничная цена.

Реестр может выглядеть так:

146.png

Изменение розничных цен оформляют приказом руководителя и инвентаризационной описью-актом.

Инвентаризационная опись-акт должна содержать следующую информацию:

  • дату изменения цены;
  • наименование переоцениваемого товара;
  • количество переоцениваемого товара;
  • старую цену на товар;
  • новую цену на товар;
  • сумму дооценки (уценки) – разность между стоимостью товара в старых и новых ценах.

Инвентаризационная опись-акт заверяется подписью руководителя и печатью фирмы.

Опись может быть оформлена так:

146a.png

Данные инвентаризационной описи-акта фиксируют в реестрах розничных цен, содержащих информацию о товаре, который был переоценен.

В этом случае в реестрах напротив наименования переоцененного товара вводят дополнительные графы:

  • новая цена с датой ее введения;
  • новый размер торговой наценки.

Приведем пример реестра после переоценки товара:

147.png
Отражение торговой наценки в учете

Начисление торговой наценки отражают записью:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 42

- начислена торговая наценка на оприходованный товар.

В торговую наценку включают доход торговой организации и НДС (если фирма платит этот налог).

Пример. Как учесть товары с торговой наценкой

Магазин «Промтовары» приобрел 10 чайников по цене 1200 руб./шт. (в том числе НДС – 200 руб.). Общая стоимость партии чайников – 12 000 руб. (в том числе НДС – 2000 руб.).

Наценка на товары установлена в размере 40%. При установлении наценки не учитывается НДС.

Бухгалтер магазина сделал проводки:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60

- 10 000 руб. (12 000 – 2000) – оприходованы товары, полученные от поставщика;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

- 2000 руб. – учтен НДС по оприходованным товарам;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

- 2000 руб. – произведен вычет НДС по оприходованным товарам.

Сумма торговой наценки (без НДС) составила 4000 руб. (10 000 руб. x 40%).

Сумма НДС, включаемая в продажную цену товаров, составит:

(10 000 руб. + 4000 руб.) x 20% = 2800 руб.

Общая сумма торговой наценки составит 6800 руб. (4000 + 2800).

Бухгалтер сделает проводку:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 42

- 6800 руб. – отражена торговая наценка на оприходованные товары.

Таким образом, продажная цена партии чайников составит 16 800 руб. (10 000 + 6800). В балансе чайники отражают в строке 1210 по покупной стоимости – 10 тыс. руб. Она формируется как разность остатков по счетам 41 и 42.

Остаток счета 42, как и остатки счетов 02 и 05, самостоятельно в балансе не отражается.

Списание торговой наценки

Сумму торговой наценки, приходящуюся на выбывшие товары, вы должны списать. Кроме того, списывается наценка по товарам, розничная цена на которые была снижена.

Сумма торговой наценки по выбывшим, то есть, проданным товарам сторнируется в корреспонденции со счетом 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж». Эту операцию отражают записью:

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 42

- сторнирована реализованная торговая наценка.

Пример. Как списать торговую наценку

Вернемся к предыдущему примеру.

Магазин «Промтовары» продал все 10 чайников, бухгалтер сделал следующие проводки:

ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 90-1

- 16 800 руб. – поступила выручка от продажи товаров в кассу магазина;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41

- 16 800 руб. – списана учетная стоимость проданных товаров;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 42

- 6800 руб. – сторнирована реализованная торговая наценка.

Как списать товары

Стоимость проданных товаров нужно списать.

Продажу товаров в организациях как оптовой, так и розничной торговли учитывают на счете 90 «Продажи». В оптовой торговле при переходе права собственности на проданные товары к покупателю в учете делают записи:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

- отражена выручка от продажи товаров;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41

- списана себестоимость проданных товаров;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 44

- списаны расходы на продажу.

Пример. Как списать стоимость проданных товаров

Организация оптовой торговли АО «Актив» продала за отчетный период товаров на сумму 120 000 руб. (в том числе НДС – 20 000 руб.).

Фактическая себестоимость проданных товаров – 46 000 руб. Расходы на продажу – 35 000 руб.

Бухгалтер «Актива» должен сделать следующие записи:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

- 120 000 руб. – отражена выручка от продажи товаров;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41

- 46 000 руб. – списана себестоимость проданных товаров;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68, субсчет «Расчеты по НДС»

- 20 000 руб. – начислен НДС;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 44

- 35 000 руб. – списаны расходы на продажу товаров;

ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 99

- 19 000 руб. (120 000 – 46 000 – 20 000 – 35 000) – определен финансовый результат (прибыль) от продажи товаров.

Оценка товаров при выбытии (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в том же порядке, что и оценка матери­алов, – одним из трех способов:

  • ФИФО;
  • по средней себестоимости;
  • по себестоимости каждой единицы.

Конкретный способ оценки товаров должен быть установлен в учетной политике вашей организации.

Товары отгруженные

Товары отгруженные – это товары, которые отпущены со склада фирмы:

  • по договорам, которые предусматривают, что право собственности на товары переходит к покупателю после выполнения какого-либо условия (например, после оплаты товаров) и это условие не выполнено;
  • по посредническим договорам (договору комиссии, поручения или агентскому договору), если посредник их не продал;
  • по товарообменным договорам, если встречная поставка покупателем не произведена;
  • при передаче их перевозчику для доставки покупателю.

Стоимость таких товаров учитывают по дебету счета 45 «Товары отгруженные» по фактической себестоимости.

По строке 1210 баланса указывают дебетовое сальдо по этому счету, не списанное на отчетную дату.

Передача товаров на реализацию

Для продажи товаров вы можете воспользоваться услугами посреднической организации. В этом случае стоимость товаров будет числиться на счете 45 до того момента, пока вы не получите от посредника отчет (извещение) об их фактической продаже. Сам же посредник покупателем не является, и право собственности на товары к нему не переходит.

Себестоимость товаров, переданных посреднику для продажи, спишите такой проводкой:

ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 41

- товары переданы на реализацию посреднической организации.

После того как вы получите от посредника отчет (извещение) о продаже товаров покупателю, сделайте проводки:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

- отражена выручка (на основании уведомления о продаже товаров покупателю);

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 45

- списана себестоимость проданных товаров;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68, субсчет «Расчеты по НДС»

- начислен НДС с выручки от продажи товаров.

Сумму вознаграждения, которую вы должны заплатить посреднической организации, отра-зите записями:

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 76

- начислено вознаграждение посреднической организации;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76

- учтен НДС по посредническому вознаграждению;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

- принят к вычету НДС по посредническому вознаграждению;

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51

- оплачено вознаграждение посреднику;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 44

- списана сумма посреднического вознаграждения.

Пример. Как передать товары на реализацию по договору комиссии

В декабре отчетного года АО «Актив» передало ООО «Пассив» по договору комиссии товары для реализации. Согласно договору товары должны быть проданы за 120 000 руб. (в том числе НДС – 20 000 руб.). Себестоимость товаров – 60 000 руб.

Сумма комиссионного вознаграждения установлена в размере 10% от стоимости проданных товаров. Комиссионер («Пассив») в расчетах не участвует, то есть покупатели производят оплату за товары непо­средственно комитенту («Активу»).

Сумма вознаграждения «Пассива» составит

120 000 руб. x 10% = 12 000 руб.

Товары были проданы посредником только в следующем году.

В декабре бухгалтер «Актива» должен сделать проводку:

ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 41

- 60 000 руб. – отгружены товары посреднику для продажи.

Стоимость товаров, отгруженных посреднику (60 000 руб.), нужно указать по строке 1210 баланса за отчетный год. Подчеркнем: эта запись не изменяет строку 1210 баланса, поскольку отгруженные товары числились по ней в той же сумме и раньше, только по другому счету (41).

После продажи товаров посредником бухгалтер «Актива» должен сделать записи:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

- 120 000 руб. – отражена выручка от продажи товаров;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 45

- 60 000 руб. – списана себестоимость проданных товаров;

ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68, субсчет «Расчеты по НДС»

- 20 000 руб. – начислен НДС с выручки от продажи товаров;

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62

- 120 000 руб. – поступили деньги от покупателей;

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 76

- 10 000 руб. (11 800 – 1800) – начислено вознаграждение «Пассиву»;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 76

- 2000 руб. (12 000 руб. x 20% : 120%) – учтен НДС по посредническому вознаграждению;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

- 2000 руб. – произведен налоговый вычет по НДС;

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51

- 12 000 руб. – оплачено вознаграждение «Пассиву»;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 44

- 10 000 руб. – списана сумма посреднического вознаграждения.

Так как товары были проданы, их стоимость на балансе в следующем году отражать не нужно.

Долгосрочные активы к продаже

Долгосрочный актив к продаже оценивается по балансовой стоимости основного средства или другого внеоборотного актива, использование которого прекращено в связи с принятием решения о его продаже, на момент его переклассификации в долгосрочный актив к продаже, с учетом всех его переоценок или уценок, если они были.

При снижении стоимости долгосрочного актива к продаже на конец отчетного года в бухгалтерском учете создается резерв под снижение стоимости этого актива. Это может произойти в случае, если по балансовой стоимости актив не продается, и продавец вынужден снижать цену.

Внимание

Если долгосрочный актив к продаже не будет продан и к концу следующего отчетного периода, при дальнейшем снижении его стоимости сумма резерва увеличивается на соответствующую величину. Если же его стоимость повышается, то сумма резерва соответственно уменьшается (Информационное сообщение Минфина от 9 июля 2019 г. № ИС-учет-19). В результате долгосрочные активы для продажи будут отражены в бухгалтерском балансе по рыночной стоимости.

Порядок отражения долгосрочных активов к продаже на счетах бухгалтерского учета не установлен. В связи с этим организация сама должна определить порядок учета таких активов, закрепив свой выбор в бухгалтерской учетной политике.

Вместе с тем более всего отражает суть долгосрочных активов к продаже его отражение на отдельном субсчете к счету 41 «Товары». Ведь такой актив предназначается для продажи на непродолжительное время и именно в состоянии, в котором он был в момент переклассификации в оборотные активы из внеоборотных активов.

Таким образом, в бухгалтерской отчетности этот новый вид активов отражается в составе оборотных активов обособленно от других активов (п. 10.1 ПБУ 16/02).

Внимание

Стоимость долгосрочных активов к продаже отражают в бухгалтерском балансе в разделе «Оборотные активы» отдельной статьей при существенности показателя. Если их стоимость несущественна, ее включают в другую статью бухгалтерского баланса, например «Прочие оборотные активы» (Информационное сообщение Минфина № ИС-учет-19).

Соответственно прибыль (убыток), связанная с долгосрочными активами к продаже (в том числе создание и изменение величины резерва под снижение стоимости, результат продажи), отражается в отчете о финансовых результатах отдельной статьей либо включается в другую статью отчета о финансовых результатах («Прочие расходы» или «Прочие доходы»).

Рассмотрим пример.

Пример. Формирование и учет долгосрочного актива к продаже

Фирме принадлежит автопогрузчик. В октябре отчетного года фирма перестала его использовать и решила продать. Решение о переклассификации ОС в долгосрочные активы к продаже оформили приказом генерального директора.

Первоначальная стоимость автопогрузчика - 1 300 000 руб. Накопленная амортизация (включая октябрь текущего года) – 750 000 руб. Ни переоценки, ни уценки в отношении этого основного средства не было.

На дату приказа о переводе автопогрузчика в состав долгосрочных активов к продаже бухгалтер сделал проводки:

Дебет 01, субсчет выбытие ОС Кредит 01 - 1 300 000 руб. – списана первоначальная стоимость автопогрузчика;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет выбытие ОС

- 750 000 руб. – списана начисленная амортизация автопогрузчика;

Дебет 41, субсчет долгосрочные активы к продаже Дебет 01, субсчет выбытие ОС

- 550 000 руб.(1 300 000 – 750 000) - автопогрузчик отражен как долгосрочный актив к продаже по балансовой (остаточной) стоимости в составе товаров.

В текущем году автопогрузчик не был продан. Поэтому в декабре его цену снизили до 520 000 руб. (без учета НДС).

Бухгалтер сделал проводку:

Дебет 91 Кредит 14

- 30 000 руб. (550 000 – 520 000) - создан резерв под снижение стоимости долгосрочного актива к продаже.

В бухгалтерском балансе на конец отчетного года стоимость долгосрочного актива к продаже отражена в сумме 520 тыс. руб. – за вычетом созданного резерва.

В отчете о финансовых результатах отчисления в резерв отражены по строке 2350 "Прочие расходы".

Автопогрузчик был продан в следующем году.

Бухгалтер сделал проводки:

Дебет 62 Кредит 91

- 624 000 руб. (520 000 руб. + 520 000 руб. х 20%) – признан доход от продажи долгосрочного актива к продаже;

Дебет 91 Кредит 68 «расчеты по НДС»

- 104 000 руб. (520 000 руб. х 20%) – начислен НДС;

Дебет 91 Кредит 41

- 550 000 руб. - списана стоимость долгосрочного актива к продаже;

Дебет 91 Кредит 14

- 30 000 руб. – восстановлен ранее созданный резерв под снижение стоимости долгосрочного актива к продаже.

Восстановленная сумма резерва будет отражена по строке 2340 "Прочие доходы" отчета о финансовых результатах.

Расходы будущих периодов

Расходы будущих периодов – это затраты, понесенные фирмой в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам. Без них невозможно получить доходы в бу­дущем. Их отражают в составе активов.

Такие активы отражаются в балансе, если только их признание предусмотрено нормативными правовыми актами. Списываются они в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

Как учесть расходы будущих периодов

Правила учета подобных расходов ищут в конкретных нормативных правовых актах. О таких расходах, обусловливающих получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, идет речь, например, в ПБУ 14/2007, ПБУ 2/2008.

Сумму расходов будущих периодов учитывают по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов».

В балансе по строке 1210 указывают дебетовое сальдо по этому счету (остатки, не списанные по состоянию на конец отчетного периода).

Перечисление денег в качестве аванса или в счет предварительной оплаты расходом не признается. Такие суммы учитывают на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты по авансам выданным», и отражают по строке 1230 баланса.

Внимание

На счете 97 отражаются лишь затраты, формирующие активы.

Как списать расходы будущих периодов

Порядок списания расходов будущих пери­одов также нужно искать в конкретных ПБУ.

Так, например, платежи за предоставленное неисключительное право использования результатов интеллектуальной деятельности, которые осуществлены на основании лицензионного договора фиксированной суммой, отражают в качестве расходов будущих периодов и списывают в течение срока действия договора (п. 39 ПБУ 14/2007). Как правило, это делают равномерно.

Как отразить в учете равномерное списание расходов будущего периода, покажет пример.

Пример. Как списать право на использование компьютерной программы

В январе отчетного года АО «Актив» приобрело неисключительное право на использование компьютерной программы. Лицензионным договором установлено, что программа подлежит использованию в течение трех лет. Затраты на оплату права использования программы составили 18 000 руб. (единовременный платеж).

При оплате бухгалтер «Актива» сделал проводки:

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

- 18 000 руб. – произведен платеж по лицензионному договору;

ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 60

- 18 000 руб. – фиксированный разовый платеж за пользование программой учтен в составе расходов будущих периодов;

ДЕБЕТ 012

- 18 000 руб. – отражено в забалансовом учете право пользования нематериальным активом.

Ежемесячно в течение срока действия договора на использование программы бухгалтер «Актива» должен делать проводку:

ДЕБЕТ 20 (26, 44, ...) КРЕДИТ 97

- 500 руб. (18 000 руб. : 3 года : 12 мес.) – списана часть фиксированного платежа.

За 12 месяцев отчетного года будет списано 6000 руб. (500 руб. x 12 мес.). В балансе за отчетный год по строке 1210 нужно отразить несписанную часть расходов в сумме 12 тыс. руб. (12 000 = 18 000 – 6000).

Другой пример.

Расходы по договору строительного подряда, понесенные в связи с предстоящими работами, учитываются как расходы будущих периодов (п. 16 ПБУ 2/2008).

Для этого должны выполняться условия:

  • расходы могут быть достоверно опреде­лены;
  • в отчетном периоде, в котором расходы возникли, существует вероятность, что договор будет заключен.

Если эти условия не выполняются, то расходы признают прочими расходами того периода, в котором они понесены (п. 15 ПБУ 2/2008).

Пример. Как списать расходы по договору строительного подряда

АО «Строитель» готовится к тендеру на строительство объекта. Тендер запланирован на ноябрь отчетного года.

Разработку технико­экономического обоснования осуществляет проектная организация. ТЭО получено в ноябре, и его стоимость составляет 720 000 руб., в том числе НДС – 120 000 руб. Договор строительного подряда заключен в декабре отчетного года. Работы сданы заказчику в апреле года, следующего за отчетным.

Затраты на ТЭО можно включить в расходы по договору подряда, поскольку на момент их осуществления есть вероятность, что тендер будет выигран, а договор – подписан.

Эти расходы понесены в связи с предстоящими работами, поэтому их сумму нужно отнести к расходам будущих периодов. Списываются они единовременно: в бухгалтерском учете – после завершения работ по договору подряда (п. 21 ПБУ 2/2008), а в налоговом учете – на дату акта приемки-­передачи ТЭО.

В ноябре бухгалтер «Строителя» должен сделать проводки:

ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 60

- 600 000 руб. (720 000 – 120 000) – стоимость работ по разработке технико­-экономической документации отнесена на расходы будущих периодов;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60

- 120 000 руб. – отражен «входной» НДС;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

- 120 000 руб. – на основании счета-­фактуры проектной организации «входной» НДС принят к вычету;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

- 720 000 руб. – оплачена стоимость проектных работ;

ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 77

- 120 000 руб. (600 000 руб. x 20%) – отражено отложенное налоговое обязательство (ОНО).

По состоянию на конец года в балансе по строке 1210 будет отражена сумма 600 тыс. руб.

В апреле следующего года сделаны проводки:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 97

- 600 000 руб. – стоимость ТЭО включена в расходы по договору подряда;

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

- 120 000 руб. – погашено ОНО.

Кроме этого, расходы будущих периодов упоминаются в ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» (утв. приказом Минфина России от 16 октября 2008 г. № 107н). В общем случае расходы по займам признают прочими расходами. Если заем был привлечен для приобретения инвестиционного актива, то проценты по нему нужно включать в его стоимость. Те проценты, которые не включены в стоимость инвестиционного актива, сами по себе никакими активами не являются, признавать их расходами будущих периодов нельзя (письмо Минфина России от 19 января 2018 г. № 07-04-09/2694). Согласно этому стандарту в составе расходов будущих периодов можно учитывать:

  • дополнительные расходы по займам и кредитам (п. 8 ПБУ 15/2008);
  • начисленные проценты на вексельную сумму (п. 15 ПБУ 15/2008);
  • начисленные проценты или дисконт по облигации (п. 16 ПБУ 15/2008).

К расходам будущих периодов также относятся расходы на приобретение лицензии на осуществление деятельности, права на которую не подлежат передаче в порядке правопреемства (п. 16 Методических рекомендаций по формированию бухотчетности при реорганизации, утв. приказом Минфина от 20 мая 2003 г. № 44н). Поэтому затраты на их получение, признанные на счете 97, следует учитывать в составе внеоборотных активов и отражать по строке 1190 баланса.

Как распознать расходы будущих периодов

Главная задача бухгалтера при учете расходов будущих периодов – это разграничить понесенные организацией затраты на расходы и на активы, а затем выделить отдельный самостоятельный объект – расходы будущих периодов.

Согласно Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29 декабря 1997 г.), определяющие факторы для признания актива – это его подконтрольность организации и возможность получения от него экономических выгод, то есть притока денежных средств. А экономические выгоды актив принесет, когда он может быть:

  • использован обособленно или в сочетании с другим активом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;
  • обменен на другой актив;
  • использован для погашения обязательства;
  • распределен между собственниками организации.

Это определение вполне позволяет отнести те или иные затраты к расходам будущих периодов в качестве актива. А бухгалтеру следует сформировать критерии такого отнесения (по видам затрат с учетом специфики отрасли) и закрепить их в бухгалтерской учетной политике.

Как распознать тот актив, который затем можно отправить на счет 97?

В пункте 65 приказа Минфина России от 24 декабря 2010 года № 186н сказано, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

Эту норму разъяснил Минфин России еще в письме от 12 января 2012 года № 07-02-06/5. В нем говорится, что если осуществленные затраты соответствуют условиям признания актива, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, то эти затраты подлежат отражению в бухгалтерском балансе в составе этого актива. Это значит, что если речь идет об основных средствах, нематериальных активах, материально-производственных запасах, то списывать их следует в порядке, установленном для списания стоимости этого актива. В ином случае такие затраты отражаются в бухгалтерском балансе как расходы будущих периодов.

О каком «ином случае» идет речь? Попробуем разобраться на примере.

Пример. Как распознать расходы будущих периодов

Например, сезонное предприятие в межсезонный период проводит подготовку к сезону. При этом оно несет затраты на приобретение новых основных средств и ремонт старого оборудования. Приобретение основного средства – это вложение во внеоборотные активы. Приобретенный объект учитывается по правилам бухучета:

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60

- учтены расходы по приобретению основного средства;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08

- основное средство зачислено в состав основных средств.

Стоимость основного средства будет списана на расходы через амортизацию.

Ремонт оборудования следует учесть в составе расходов будущих периодов:

ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 60

- стоимость ремонтных работ отнесена в состав расходов будущих периодов.

Стоимость ремонтных работ будет списана на расходы в сезон в порядке, установленном учетной политикой предприятия – например, равномерно в течение сезона или пропорционально объему выпущенной продукции:

ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26, 44) КРЕДИТ 97

- часть стоимости ремонтных работ списана на расходы.

Таким образом, «иной случай» признания актива – это, например, отнесение к расходам будущих периодов подготовительных работ, в том числе стоимости ремонта основных средств. Здесь же могут быть затраты на подготовку и благоустройство рабочей территории, ремонт помещений и другие затраты. Все это – активы, поскольку их можно рассматривать как вложения в собственное производство, которые принесут доход в будущем.

Итого по строке 1210 «Запасы»

Показатель по строке «Запасы» формируется как сумма остатков по счетам 10, 11 (за вычетом резерва, учтенного на счете 14), 15, 16, 20, 21, 23, 28, 29, 41 (за вычетом счета 42, если учет товаров ведется с наценкой), 43, 44, 45, 46, 97.

add_shopping_cart
Ваш годовой отчет почти сдан!
Пользуйтесь в своей работе сайтом Бухгод и сдадите годовую отчетность без ошибок и штрафов.